المحاسبة الابداعية
2 مشترك
صفحة 1 من اصل 1
المحاسبة الابداعية
admin الخميس 15 مارس 2012, 1:25 pm
هذا الموضوع منقول
المقدمة..
أن المحاسبة قد تحولت عبر الحقب الزمنية من مجرد عمليات تسجيل بالدفاتر إلى محاسبة تخدم أطراف عدة وتوصل المعلومات لهم، يضاف الى ذلك إتباع المناهج والأساليب العلمية المتطورة وتنوع فروع المحاسبة، ذلك إن دل على شئ فإنما يدل على إن هناك إبداعاً متواصلاً في تطور المحاسبة لتصل إلى ما وصلت إليه الآن. ويرى الباحث أن الإبداع في المجال المحاسبي يركز في كيفية جعل البيانات المالية عبر إجراء معالجات تتصف بالإبداع الفكري باستخدام المهارات التقنية كمخرجات تتمثل بالتقارير المالية بقصد توصيل المعلومات المالية إلى الجهات المسـتفيدة لتحـقيق أهدافـها ومنها اتخاذ قـرارات، طرح أسهم، اقتراض، تمهيد دخل، التخطيط للضريبة …. الخ. وكما ان المحاسبة تندرج ضمن العلوم الاجتماعية و لها جانب سلوكي و اخلاقي ماقد يعني في بعض الاحيان وجود ابداع لا اخلاقي يهدف الي تزين الواجهة يخدم اطراف و يظلل اطراف اخرى ، ما يتعارض مع أهمية حياد السياسة المحاسبية هو عدم تغليب مصالح معينة من أصحاب المنشاة على مصالح أصحاب فئات أخرى.
لم يعد هناك شك في التأثير البالغ لمهنة المحاسبة والمراجعة في الاقتصاد العالمي، فلقد تبين ذلك الأثر الخطير للمعايير المحاسبية على قرارات المستثمرين وتنبؤات المحللين وسلوك الأسواق المالية. لم تعد القضية مجرد عرض للقوائم المالية وتحديد نسب الملكية والديون، ولم تعد أهمية المعايير المحاسبية مرتبطة بأثرها في الضرائب وإيرادات الدولة، بل وصلت إلى سلامة النظام الاقتصادي ككل وكفاءة مؤسساته. فمنذ انهيار الشركات الكبرى أوائل القرن الحالي والانتشار الخطير والواسع لأساليب المحاسبة الإبداعية Creative Accounting ، خاصة مع وصول المحاسبين المحترفين والمؤهلين إلى مناصب قيادية تنفيذية عليا، تبين للعالم خطورة صناعة المعايير المحاسبية وخطورة أعمال المراجعين، سواء الداخليين أو الخارجيين فهؤلاء في مجملهم هم حراس النظام الرأسمالي الحديث وسلامة أعمالهم تضمن سلامته.
ان احتمال وجود اخطاء بالمستندات والسجلات المحاسبية امر بديهي يرجع السبب فيه الى المراحل المتعددة التي تمر بها البيانات بدء من اثبات العمليات وانتهاء باعداد القوائم المالية النهائية ، حيث تنتقل البيانات بين ايدي كثيرة تقوم بالتسجيل والترحيل والترصيد واعداد ميزان المراجعة واجراء التسويات الجردية وعرض النتائج في قوائم نهائية ، الا ان هذه الاخطاء في بعض الاحيان تكون مقصودة بل وقد تصبح سياسة تتبعها ادارة الشركة للتلاعب من خلال بعض الممارسات المحاسبية والتي يطلق عليها اسم المحاسبة الابداعية ( الخلاقة ، الابتكارية ، تزيين الواجهة ).
نظرا للاهمية البالغة للمعلومات المحاسبية وعدد مستخدميها المتزايد والدور الذي تلعبه في اتخاذ القرارالسليم لذا فسنحاول في هذه الورقه التعرف على ما يسمى بالمحاسبة الابداعية(إستخدام المحاسبة الإبداعية من باب الغش والتدليس) ، وما ينتج عنها من تشكيك في صدق وعدالة القوائم المالية مما يؤثر على اتخاذ القرارات، ولان المحاسبة الابداعية منافية لأخلاقيات وسلوك المهنة وتعتبر اسلوب من اساليب التلاعب والاختلاس فيجب التعرف على اساليبها وطرقها حتى يمكن كشفها وتفاديها.
البعد الاخلاقى للمحاسبة :
ان المحاسبة كعلم اجتماعي هدفه الأساسي هو خدمة مستخدمي للقوائم المالية في تقديم معلومات تتميز بالمصداقية والنزاهة بحيث يمكن الاعتماد عليها في اتخاذ القرارات، فمن المتعارف عليه أن كل المداخل النظرية للمحاسبة لها جانب أخلاقي يرتكز على ثلاثة مبادىء أخلاقية هي:
1- العدالة Justice :- وتعني أن يكون هناك معايير وأسس عادلة للمعاملة بين كل الأطراف المستفيدة.
2- الصدق Truth :- ويعني المطابقة للحقيقة.
3- عدم التحيز Fairness :- وهو يعني القيام بإعداد التقارير المحاسبية بطريقة تخدم جميع فئات المستخدمين ، دون تغليب فئة على حساب الفئات الأخرى.
ويرى البعض أن استخدام معيار التعمد بما يحمله من نوايا كأساس للحكم على الجانب الأخلاقي لأي تصرف او ممارسة من جانب الإدارة يحتاج إلى معرفة مسبقة بدوافع الإدارة ويحتاج إلى إمكانية الفصل والتمييز بين الدوافع المختلفة في تحكم سلوك الإدارة.
فقد تلجأ الإدارة إلى التغيير في القواعد المحاسبية المطبقة بهدف تحقيق معلومات أكثر ملائمة أو تحقيق نمو واستقرار للوحدة الاقتصادية ، وبذلك يعتبر سلوكاً كفء ، وقد تستهدف الإدارة تحقيق أهداف أو مصالح ذاتية فيعد سلوكاً إنتهازياً لا أخلاقياً .
المحاسبه الابداعية ( تزيين الواجهة ) :
عادة ما تستعمل كلمة الإبداع للدلالة عل كل شيء جديد بارع أو مدهش وحتى فريد من نوعه، دون التمييز بين تلك الأشياء خاصة من حيث طبيعتها، ونجد العامة أيضا تستعمل كلمة الإبداع حتى عند الحديث حول الأفكار البارعة، الفنون الجميلة، وكل الأشياء غير العادية.
تعد كلمات إبداع و ابتكار و نحوهما، مترادفات لمعنى يمثل إثبات شيء جديد غير مألوف، أو حتى النظر للأشياء بطرق جديدة، فالابداع من حيث الكلمة ذاتها يكون له جانبين واحد ايجابي والاخر سلبي بالتطبيق على مهنة المحاسبة فأن المحاسب يكون مبدعا بشكل ايجابي من خلال فهم جميع مفاهيم المحاسبة وتطبيقها من حيث الروح وليس النص لتعظيم صدق الافصاح بالقوائم المالية مثلا وقد يتمكن من استغلال المفاهيم بشكل ابداعي لاخفاء حقائق مالية ومن هنا الابداع وليكون ايجابيا يجب ان يتماشى مع الاخلاقيات المهنية والا اصبح ابداعا سلبيا استغل بالتلاعب
النشــــــأة :
إن المعنى الظاهري لمصطلح محاسبة الإبداع يبدو من الوهلة الأولى أنه نوع جديد من أنواع المحاسبة، إلا أنه ظهر بشكل أساسي من قبل المهنيين والمحللين الماليين في الأسواق المالية ليشير إلى أن المحاسبة تتضمن إبداعا في التحايل والتلاعب وتضليل المستثمرين ومستعملي المعلومات المحاسبية والمالية، وبالتالي لا يوجد في حقيقة الأمر تأصيل وتنظير علمي لهذا النوع من المحاسبة، لأنه ظهر أساسا من خارج الوسط الأكاديمي للمحاسبة.
فأعتبر العديد من المهنيين والممارسين والمحللين الماليين أن السوق و المستثمر مخدوعات بالأرقام المحاسبية، إذ تتعرض هذه الأرقام لما يشبه بعملية الطهي (****ing) للدفاتر المحاسبية تلبي رغبات أطراف معينة بالدرجة الأولى.
التعريف :
يقصد بالُمحاسبة الخلاقة : وهي اتباع بعض الحيل والأساليب المحاسبية لجعل الشركة المساهمة تبدو بشكل وصورة أفضل من الواقع، سواء كان ذلك من حيث قوة مركزها المالي أو حجم أرباحها الصافية أو وضعها التنافسي والمالي والتشغيلي.
هذا وتلجأ الشركات عادة الى المحاسبة الابداعية أو ما يسمى بالخلاقة عندما تسوء أوضاعها المالية والتشغيلية ولا ترغب ادارتها التنفيذية (ومجلس الادارة أيضاً في العديد من الحالات) في الاعتراف بالواقع، بحيث تستمر بالانجازات المزعومة بدلاً من الملامة على التراجع وسوء التصرف.
ويشير (مطر، 2000م) إلى أن مصطلح المحاسبة الخلاقة يطلق على بعض الإجراءات المحاسبية التي تلجأ إليها إدارات الشركات في بعض الأحيان سعيا وراء إحداث تحسين صوري (غير حقيقي) إما في ربحيتها أو في مركزها المالي وذلك عن طريق استغلال الثغرات المتواجدة في أساليب التدقيق الخارجي أو بالاستفادة من تعدد البدائل Alternatives المتوفرة في السياسات المحاسبية التي تتيح المعايير المحاسبية للمنشأة إتباعها في مجالات أساليب القياس والإفصاح المتبعة في إعداد القوائم المالية. مما يؤثر سلبا على نوعية Quality الأرقام التي تظهرها تلك القوائم سواء بالنسبة للأرباح أو بالنسبة للمركز المالي ومن ثم على مصداقية النسب المالية".
ويرى (مطر، 2000م) "أن أكثر المنشآت لجوءا إلى استخدام إجراءات المحاسبة الخلاقة هي في العادة المنشآت المتعثرة، مما يوجب على المحلل المالي إيلاء عناية ملحوظة نحو هذه الإجراءات ومن ثم الكشف عن آثارها الجسيمة على المؤشرات المالية التي يكشف عنها مجرد التحليل الكمي للبيانات المالية والتي تظهر عادة في صورة اتجاهات أو نسب أو معدلات...الخ".
هنالك عدة تعاريف لمفهوم المحاسبة الإبداعية إلا أن جميعها تتفق على أنها عبارة عن عمليات أو ممارسات حديثة ومعقدة ومبتكرة يقوم من خلالها المحاسبون استخدام معرفتهم بالقواعد والقوانين المحاسبية لمعالجة الأرقام المسجلة في حسابات المؤسسات أو التلاعب بها بقصد تحقيق أهداف محددة.
"ان المحاسبة الابداعية هي تحويل ارقام المحاسبة المالية عما هي عليه فعلا الى ما يرغب فيه المعدون من خلال استغلال معرفة المحاسبين بالمبادئ والقواعد المحاسبية والمرونة التي تسمح بها وخاصة فيما يتعلق بالتقديرات الشخصية والاستفادة من القوانين الموجودة وتجاهل بعضها" .
و يقصد بها اتباع بعض الحيل والتجاوزات المحاسبيه التي تجعل الشركة المعنية تبدو افضل من الواقع سواء من حيث قوة المركز المالي او حجم الارباح ، وقد يحدث احيانا العكس فتستخدم في تخفيض حجم الارباح وذلك للتهرب من الضرائب .
ويطلق عليها بالإبداعية والخلاقة لأنها تتبع أساليب مبتدعة في إخفاء وإظهار أشياء غير موجودة أي تخلق أحداث غير واقعية وبالتالي تخلق وضع غير صحيح وغير حقيقي للشركة .
ولذا يرى البعض ان المحاسبة الإبداعية ما هي إلا عملية تلاعب وغش بطرق مشروعه لا يحاسب عليها القانون وأخرى غير مشروعه ، تلجأ إليها الشركات عندما تسوء اوضاعها الماليه ولا ترغب ادارتها في الاعتراف بالواقع بحيث تظل تتلقى الاعجاب بالانجاز المزعوم بدل الملامه على التراجع وسوء التصرف .
"المحاسبة الإبداعية هي الاستخدام القانوني للمبادئ والقواعد المحاسبية بطريقة ما، لتحريف وتزييف القوائم المحاسبية"
وإن المرونة التي تتمتع بها الأساليب المحاسبية توفر فرصاً للتلاعب وإظهار صورة غير حقيقية لحالة المنشأة، وهذه النشاطات والممارسات التي يرافقها القليل من عناصر الشك في مهنة المحاسبة، يطلق عليها المحاسبة الإبداعية .
ان الكثير من النمو الظاهري في الأرباح التي حدثت في الثمانينات كانت نتيجة لخفة يد البراعة المحاسبية وليس نتيجة للنمو الاقتصادي الحقيقي.
يتضح من مجمل التعريفات التي تناولت المحاسبة الإبداعية سابقة الذكر، أن هناك قواسم مشتركة يمكن تلخيصها بالآتي:
1.المحاسبة الإبداعية شكل من أشكال التلاعب والاحتيال في مهنة المحاسبة.
2.ممارسات المحاسبة الإبداعية تعمل على تغيير القيم المحاسبية الحقيقية إلى قيم غير حقيقية.
3.ممارسات المحاسبة الإبداعية تنحصر في إطار المبادئ والمعايير والقواعد المحاسبية المتعارف عليها، وبالتالي فهي ممارسات قانونية.
4. أن ممارسي المحاسبة الإبداعية، غالباً ما يمتلكون قدرات مهنية محاسبية عالية تمكنهم من التلاعب بالقيم وتحويلها وتحويرها بالشكل الذي يرغبون فيه.
مصطلحات مشابهة
Creative Accounting محاسبة إبداعية
Cosmetic Accounting محاسبة تجميلية
Earnings Management إدارة الأرباح
Income Smoothing تمهيد الدخل
Disclosure Management إدارة الإفصاح
أسباب ظهورها :
يعتبر تضارب المصالح بين الأطراف المختلفة ذات العلاقة بالشركة المصدر الرئيس لظهور المحاسبة الإبداعية. فمصلحة المديرين في تقليل الضرائب والأرباح الموزّعة ، ومصلحة حملة الأسهم في تعظيم العائد على استثماراتهم ، ومصلحة الموظّفين في زيادة تعويضاتهم الإدارية المختلفة ، والمسؤولين في تحصيل ضرائب أكثر. وتعدد المصالح – رغم تعارضها - هو ماتسبب في انتشار المحاسبة الإبداعية ، وقد ذكر Revsine هذا الأمر في بداية التسعينات الميلادية ، أي قبل انهيار Enron.
وعندما اكتشفت الشـركات بأن القـوانين تخبـرك فقط بما لا تستطيع فعـله وليس ما تستطيع فعلـه! فإذا كنت لا تستطيع أن تكسب الأرباح فإنك تستطيع على الأقل أن تبتدعها!
كما أن الاختيارية في المحاسبة المتمثّلة في بدائل القياس المحاسبي والتقدير والإفصاح التي تتيحها المعايير المحاسبية ، والتي تؤثر على مخرجات نظام المحاسبة سواء بالشكل أو المضمون ، إضافة إلى الثغرات الموجودة في أساليب التدقيق الخارجي ، كلها ساهمت في انتشار ظاهرة المحاسبة الإبداعية .إضافة إلى أن الحاجة إلى التوقعات المستقبلية ، و الحاجة إلى التقدير والحكم الشخصي ، و اختلافات توقيت بعض التعاملات المالية ، واختلافات تصنيف القوائم المالية ، كلها عوامل منحت المديرين الفرص لابتداع الأساليب المحاسبية القادرة على تعظيم المنافع المؤسسية أو الشخصية أو كليهما معاً.
ومما سبق يمكن ان نطلق على المحاسبة الابداعية بأنها :
محاسبة ابتداعية لا أخلاقية شعارها لا للشفافية لا للوضوح وابتداع بلا حدود ، تقوم بالتلاعب بجميع الطرق الممكنة لتحقيق مصالح ادارة الشركة .
وان الازمات الموجودة حاليا في مختلف انحاء العالم توفر ارضا خصبة للمحاسبة الابداعية لحفظ ماء وجه الادارة او تحسين سعر السهم او تبرير الحصول على مكافأت غير مستحقة ......وغيرها من الاسباب .
اما فيما يتعلق في البيئة المحلية فحدث ولا حرج .
مقارنة بين السياسات المحاسبية المتحفظة والغير متحفظة :
السياسة الغير متحفظة تعمل على تضخيم ايرادات الفترة الحالية او تخفيض مصروفات هذه الفترة مما يؤدي الى زيادة صافي الدخل عن الفترة الحالية .
السياسة المتحفظة لا تسعى الى زيادة صافي الدخل عن الفترة الحالية .
السياسة الغير متحفظة السياسة المتحفظة
يتم استهلاك الأصول خلال مدة طويلة يتم استهلاك الأصول خلال مدة قصيرة
يتم استخدام طريقة الوارد اولا يصرف اولا لتسعير المصروف يتم استخدام طريقة الوارد اخيرا يصرف اولا لتسعير المصروف
يتم رسملة مصاريف الدعاية والاعلان واستهلاكها على عدة فترات يتم اثبات مصاريف الدعاية والاعلان خلال الفترة
يتم الافصاح عن الالتزامات المحتملة في البيانات المرفقة بالقوائم المالية ولا يتم اثباتها في الفترة الحالية يتم اثبات الالتزامات المحتملة خلال الفترة الحالية من خلال تكوين مخصصات
تكون التقديرات الخاصة بالديون المشكوك فيها أقل ما يمكن تكون التقديرات الخاصة بالديون المشكوك في تحصيلها أعلى مايمكن
الأساليب المستخدمة في المحاسبة الإبداعية
تسعى جميع المنشات الى اظهار افضل صورة للمركز المالي للتعبير على مدى استقرارها الاقتصادي ، لما لذلك من تأثير مباشر على قيمة المنشأة التي تظهر بوضوح في اسعار اسهمها في السوق ، ومقدار المخاطرة التي يقيمها المستثمرون والمقرضون بالاعتماد على المعلومات التي تفصح عنها القوائم المالية للمنشاة ، ووفقا لذلك فقد تلجأ ادارة المنشاة تحت ظروف تشغيلية معينة الى الاختيار من بين القواعد المحاسبية الاختيار الذي يؤدي الى الافصاح الذي تراه مناسبا عن ارباح الشركة وخسائرها ومركزها المالي ، مما يفسح المجال للتلاعب عن طريق استخدام الاختيار المحاسبي المناسب وتقديم معلومات مضللة لمستخدمي المعلومات المحاسبية ينتج عنها قرارات غير رشيدة ، ولقد تناولت العديد من الدراسات تقسيم اساليب المحاسبة الابداعية كأحد اساليب التأثير على القوائم المالية من عدة زوايا ، يمكن ان نستخلص منها مايلي :
1- من حيث اتفاقها مع المبادئ المحاسبية :
تقسم اساليب المحاسبة الابداعية الى اساليب تتفق مع المبادئ المحاسبية المقبولة قبولا عاما GAAP ومع معايير المحاسبة والمراجعة حيث اشار" GUNNY "الى ان ادارة الاستحقاق هي " استخدام معالجات محاسبة مسموح بها طبقا للمبادئ المتعارف عليها بهدف حجب الاداء الاقتصادي الحقيقي للشركة "، وفي الغالب تم تطبيق تلك المبادئ والمعايير من حيث الشكل فقط دون الجوهر ، وقد يكون ذلك عمدا بهدف التضليل والتلاعب أو كسوء فهم للمعايير .
كما تشتمل المحاسبة الابداعية على اساليب مصطنعه ليس لها علاقة بالمبادئ أو المعاير المحاسبية مثل " شركات او مؤسسات ذات غرض خاص او التلاعب الناتج عن التعاملات مع الشركات الشقيقة والاطراف ذاي العلاقة.
2- من حيث نوع التأثيرعلى القوائم المالية :
تنقسم الى اساليب مؤثرة على المضمون ، والمتمثل في مجموعة المعلومات المحاسبية التي تحتويها القوائم المالية والتي تعبر ملخص العمليات المالية وتدفق الموارد داخل المشروع وخارجه ، ويرتبط هذا المضمون بمجموعة المبادئ والمعايير والقواعد التي يتم اعداد القوائم المالية وفقا لها ، فقد تختار الادارة من بين القواعد المحاسبية التى تؤدي الى تعظيم الارباح أو تخفيضها ذلك تبعا لاستراتيجيتها دون النظر للبديل الاكفاء أو المناسب " ويرى البعض ان الادارة تفعل ذلك من منظور تأثير ما تتضمنه القوائم على سلوك مستخدميها عند اتخاذ القرار أو على العلاقة التعاقدية للمنشأة
كما تشمتل المحاسبة الابداعية على أساليب مؤثرة على الشكل ، والذي يكمل المضمون ، ولكي يحقق مضمون القوائم المالية الغرض منه فلابد ان يتم عرض عناصر هذه القوائم بما يتناسب مع حاجة مستخدمي المعلومات التي تحتويها ، فمن خلال اعادة التبويب الواردة في القوائم المالية وعرضها بطريقة معينة يمكن التأثير على الاداء الحقيقي للشركة ، مع ان التغير في موقع بعض البنود لايؤثر على النتيجة النهائية ، الا انة يترك تأثير على قدرة المستخدم بشأن فهم الاداء المالي للشركة .
هذا الى جانب استخدام بنود خارج الميزانية Balance sheet off والتي تمثل تمويلا خفيا حيث يتم الالتجاء الية ولايظهر في الميزانية مثل التأجير التمويلي للاصول الثابتة" Leasing of fixed assets".
3- من حيث طبيعة الاساليب :
فقد تستخدم المحاسبة الابداعية في تأثيرها على القوائم المالية اساليب حقيقية أو اساليب وهمية (غير حقيقة ) فقد اشارت بعض الدراسات"Bartov " الى انة يمكن للادارة التلاعب في رقم الربح من خلال القرارات الخاصة بالاستثمار التالية :
* التشغيل * الميبعات * بيع بعض الاصول الثابتة
تخفيض بعض المصروفات الاختيارية مثل " مصروف البحث ، التطوير ، الاعلان ، المصروفات البيعية ، المصروفات الادارية والعمومية "
ويعتبر توقيت تنفيذ هذه القرارات من النقاط الهامة لتحقيق الاهداف المرغوبة منها ، فقد تقوم الادارة ببيع بعض الاستثمارات المالية عندما تفوق قيمتها السوقية تكلفتها وذلك بغرض تعويض النقص في ارباح التشغيل العادية ، كذلك قيام الشركة بتأجيل شراء بعض الاصول الى فترة زمنية لاحقة لتأثير ذلك القرار على حجم التدفقات النقدية .
يرى (Beneis ) الى ان الاساليب الحقيقية المستخدمة في المحاسبة الابداعية تتوافر فيها عنصرين مهمين في العنصر الاول التأثير على ارقام القوائم المالية سواء بالزيادة أو النقصان و العنصر الثاني توافر عنصر التعمد حيث تقوم الادارة باللجوء الى تلك الاساليب الحقيقية بشكل متعمد لتحقيق أهداف محددة ، الى جانب الاساليب الحقيقية فقد تستخدم المحاسبة الابداعية الاساليب الصورية أو الوهمية والتي يطلق عليها (د. ليلي أحمد مرعي ) الاساليب المحاسبية لاعتمادها على مجموعة من الاساليب والمتغيرات المحاسبية في التأثير على ارقام القوائم المالية بينما أطلق يطلق عليها ( د.شريف البارودي) بالاتجاه الدفتري حيث تترجم هذه الاساليب في معالجات وتسويات محاسبية تنعكس على مكونات ومفردات ما هو مسجل بالدفاتر حيث يعاد تخصيصها وتبويبها وفقا لمفاهيم مختلفة ، وتتمثل هذه الاساليب الوهمية على مجموعة من الوسائل أهمها : الاستحقاق الاختياري ، التقديرات المحاسبية ، التغيرات المحاسبية الاختيارية الاختيار بين المحاسبات البديلة، ادارة الفصاح .
وهناك اسلوبان اساسيان للتلاعب في العمليات المحاسبية هما:
1.تضخيم الأرباح عن طريق تضخيم ايرادات الفترة او تخفيض مصروفات الفترة ، يعمل هذا الاسلوب على تحسين صافي الارباح وذلك بتضمين ايرادات العام الحالي بعض الارباح التي يجب ان يتم اثباتها في فترات لاحقة مما يؤدي الى تخفيض ايرادات وارباح الفترات المستقبلية ، والشركات التي تقوم باتباع ذلك الاسلوب عادة ما تراهن على امكانية تحسين ارباح الفترات المستقبلية وفي حالة عدم حدوث هذا التحسن سيستمر دائما الحافز لتلك الشركات على التلاعب في الارباح خلال الفترات المختلفة لحين تحسين تلك الارباح بصورة طبيعية في المستقبل .
2. تخفيض ارباح العام الحالي عن طريق تخفيض ايرادات العام او تضخيم مصروفات العام ويؤدي هذا الاسلوب الى ترحيل الارباح الى فترات مستقبلية على حساب الفترة الحالية ، فأحيانا تقوم الشركات بالاسراع في اظهار مصروفاتها غير المستحقة خلال العام الحالي ، للتهرب من الضرائب او لحصول الادارة على الفرصة لاظهار ارباح اكثر في المستقبل مما يعطي الانطباع ان ادارة الشركة قامت بعمل جيد في تحويل النتائج السلبية الى ارباح ايجابية.
وهناك سبع أليات تم كشفها وتحديدها من قبل مركز الابحاث والدراسات المالية والتحليل في الولايات المتحدة الامريكية يمكن استخدامها للتلاعب في القوائم المالية للشركات وهذه الاليات السبع متعلقة بالاسلوبين السابقين ، وهي كالتالي :
1.تسجيل الايرادات المستحقة لسنوات مالية في السنة الحالية وبالتالي يجب التأكد ان الشركات تتبع القواعد المحاسبية الدولية والمتعارف عليها بتسجيل الايرادات لتحميل كل فترة بما يخصها حيث ان الايراد يجب ان يتم تسجيله عند الانتهاء من العملية التي ادت الى استحقاقه مما يعني ان تكون الشركة قد التزمت بكافة مسؤولياتها تجاه العميل.
2. تسجيل ايرادات وهمية هناك بعض الشركات التي تفشل تماما في تحقيق اية ايرادات فتقوم بتسجيل عمليات بيع وهمية في دفاترها وذلك لتضخيم الايرادات وعادة ماتكون تلك المبيعات المسجلة متعلقة بأموال تم استلامها ولكن لايمكن اعتبارها كايراد ناتج عن النشاط التشغيلي للشركة مثل ايرادات الاستثمارات .
3. تضخيم الايرادات بالارباح الرأسمالية والتي تكون غير متكررة وغير ناتجة عن النشاط الحقيقي للشركة مثل ايرادات بيع اصول ثابته او اعادة تقييم بعض ارصدة الميزانية لخلق ايرادات وهمية .
4. ترحيل مصروفات تخص العام الحالي لأعوام تالية واكبر مثال على ذلك عندما تقوم الشركة برسملة بعض المصروفات التشغيلية وعدم تحميلها على حساب قائمة الدخل للعام الحالي وذلك لإستهلاكها خلال سنوات مقبله مما ينتج عنه زيادة صافي الارباح خلال العام الحالي ، وايضا قد يتم ذلك عن طريق تغيير بعض السياسات المحاسبية المستخدمة لترحيل المصروفات لأعوام سابقة أي عن طريق تقليل الاحتياطيات والمخصصات .
5. عدم تسجيل او تعمد تخفيض الالتزامات بغير وجه حق ، ان بعض الشركات تقوم بتسجيل المصروفات المستحقة بالمطلوبات لذا الشركة بالاضافة الى ان بعض الشركات تقوم بتعجيل الايرادات المستقبلية في وجود بعض الالتزامات و تسجل تلك الايرادات في المرحلة الحالية .
6. ترحيل الايرادات الحالية الى فترات تالية فبعض الشركات قد لا تقوم بتسجيل ايراداتها الحالية في هذه الفترة ليتم تسجيلها في في اعوام تالية ، وان ذلك الاسلوب يخلق انطباع ان الشركة دائما ماتحافظ على ثبات مستوى ايراداتها المحققة على مدار عدة سنوات .
7. تسجيل بعض المصروفات التي تخص فترات مستقبلية خلال الفترة الحالية وذلك لإظهار البيانات المالية لفترات مستقبلية بصورة افضل مما يؤدي الى تحسين صورة القوائم المالية عن الفترات المستقبلية ويعطي انطباعا ان الشركة ادة المجهود اللازم لتحسين الوضع المالي .
اسباب استخدام اساليب المحاسبة الابداعية :
تلجا ادارة الشركة الى مثل تلك الاساليب لتحقيق عدة اهداف لعل ابرزها مايلي :
1. تضخيم الأرباح بهدف :
- ان يتمكن المدير واعضاء مجلس الادارة من التصرف في اسهمهم بأسعار مرتفعة.
- زيادة نصيب المدير من الارباح .
- ترغيب منشأة اخرى في شراء الشركة .
2. تخفيض الارباح بهدف :
- شراء اسهم الشركة في البورصة .
- تكوين احتياطيات سرية .
- التهرب من الضرائب .
3. تدعيم وتقوية المركز المالي على خلاف الحقيقة بهدف :
- سهولة الحصول على قروض .
- ترغيب المستثمرين الجدد في الإستثمار في الشركة .
- بيع الشركة بقيمة مرتفعة اذا ما تم البيع على اساس صافي قيمة الاصول التي تظهرها الميزانية .
الإطار العام لممارسات المحاسبة الابداعية :
اولا. الممارسات الخاصة بالايرادات:
1.التلاعب في توقيت الاعتراف بالايراد:
طبقا لمبادئ ومعايير المحاسبة يتم الاعتراف بالايراد أي اثباته وتسجيله بالدفاتر المحاسبية والقوائم المالية اذا ما تم اكتسابه وتحققه ، ويكتسب الايراد بصفة عامة بتسليم السلعة او تقديم الخدمة محل البيع للعميل ، ويتحقق الايراد بتحصيله او التأكد من تحصيله بدرجات كافية ، وقد تؤدي بعض الممارسات المحاسبية الخاطئة الى الاعتراف بالايراد في فترة محاسبية معينة على الرغم من عدم توافر شروط الاعتراف به ، ومن بين تلك الممارسات ما يلي :
أ. تسجيل ايرادات بالفترة المحاسبية المنتهية عن عمليات بيع ستتم في الفترة التالية .
وتقوم الشركة بذلك بهدف تضخيم ايرادات الفترة وارباحها كي تتفق مع ما قد اعلنته الشركة من توقعات في هذا الشأن ، ويتم ذلك بالتلاعب في تواريخ مستندات وسجلات شحن البضاعه المباعة خلال الفترة المحاسبية التالية كي تظهر على انه قد تم شحنها الى العملاء خلال الفترة المنتهية وبالتالي تسجيلها كايرادات عن هذه الفترة ، وقد يتضمن ذلك التلاعب في الساعة الداخلية لأجهزة الحاسب بتاخيرها الى تاريخ سابق كي يتم اصدار مستندات الشحن وفواتير البيع سابقة لتواريخ الشحن الفعلي .
ب. تسجيل ايرادات عن عمليات البيع الغير تامة وبضاعة الامانة .
- عمليات البيع غي التامة : تقوم الشركة بالاتفاق مع بعض العملاء على قيامهم بارسال اوامر شراء بكميات كبيرة دون التزامهم باستلام تلك البضاعة او تحملهم المسؤولية عنها ، وتقوم الشركات بتسجيل تلك البضاعه كمبيعات على الرغم من عدم تسليمها للعملاء واحيانا تقوم بشحنها لمخازن سرية وتسجل بمستندات الشحن انه قد تم شحن وتسليم البضاعة للعملاء .
- بضاعة الأمانة : قد تقوم الشركة بشحن كميات كبيرة من البضائع قبل نهاية الفترة المحاسبية الى وكلاء البيع وتسجيل تلك البضاعة كمبيعات على الرغم من انها مازالت عند طرف الوكلاء على سبيل الامانة ويحق للوكلاء اعادتها للشركة في وقت لاحق اذا لم يتم بيعها وبالتالي فانها مازالت مملوكة للشركة ولا يجب تسجيلها كمبيعات .
- تعديل شروط البيع الاصلية باتفاقات سرية : تقوم الشركات بابرام عقود بيع مع بعض العملاء وتسليمهم البضاعة وتسجيلها كمبيعات ، وفي الوقت ذاته يتم الاتفاق معى هؤلاء العملاء سرا على اعطائهم الحق في ترجيع البضاعه المستلمة او جزء منها في وقت لاحق او المفاوضه على تخفيض اسعار البيع المثبته بالعقود الاصلية .
ج. تضخيم المبيعات بايرادات خدمات ما بعد البيع وفوائد التمويل .
تقوم بعض الشركات المنتجة للسلع الرأسمالية او برامج الحاسب بابرام عقود بيع شامله مع عملائها تشمل بيع السلعة الرأسمالية وتقديم خدمات الصيانة لفترات قادمه فضلا عن تقسيط ثمن البيع مقابل فوائد .
ووفقا لمعايير المحاسبة فانه في الفترة المحاسبية التي تم خلالها البيع يجب على الشركة ان تعترف وتسجل في دفاترها كايرادات ، فقط جزء من اجمالي قيمة العقد يمثل ثمن البيع على اساس نقدي بينما يجب توزيع الايرادات المرتبطة بخدمات ما بعد البيع وفوائد التمويل على الفترات المحاسبية اللاحقة التي يتم فيها تقديم هذه الخدمات وتستحق فيها الاقساط ، وقد تقوم بعض الشركات بتسجيل اجمالي قيمة العقد كمبيعات في الفترة التي تم البيع خلالها دون فصل وتأجيل ايرادات الخدمات وفوائد التمويل للفترات اللاحقة ، ان التلاعب في تلك العقود لتضخيم ثمن البيع النقدي على حساب تخفيض قيمة ايرادات خدمات مابعد البيع وبالتالي الاعتراف بايراد اكبر قدر من اجمالي ايرادات العقد في الفترة المحاسبية التي تم البيع فيها وذلك على حساب تخفيض ايرادات الفترات المحاسبية التالية .
2. تسجيل الإيرادات باكثر من قيمتها عن طريق تخفيض او عدم احتساب مخصص للمردودات والمرتجعات المتوقعة من مبيعات الفترة المنتهية .
حيث تعطي بعض الشركات عادة لكبار العملاء الحق في رد البضاعة المباعة او استبدالها خلال فترة معينة ، وتقوم الشركة في نهاية كل فترة محاسبية بتكوين مخصص لقيمة هذه المردودات المتوقعه ، و احيانا تتقصد بعض الشركات التلاعب في تقدير قيمة المخصص اللازم .
ثانيا. الممارسات الخاصة بالمصروفات :
تتكبد الشركة في كل فترة محاسبية نفقات للحصول على سلع وخدمات من الغير ، فاذا ما استنفذت هذه السلع والخدمات في انشطة وعمليات الشركة خلال ذات الفترة فانه يتم تسجيلها كمصروفات ، اما اذا لم تستنفذ خلال الفترة فيتم تسجيلها في الميزانيه كأصول حتى يتم استنفاذها في الفترات اللاحقة .
وتتبع الشركات احيانا ممارسات محاسبية خاطئة للتلاعب بالمصروفات بغرض تخفيضها او تضخيمها ، ومن هذه الممارسات :
أ. رسملة وتأجيل المصروفات لفترات لاحقة .
تقوم بعض الشركات بالتلاعب في مصروفات الفترة بتسجيلها كأصول فيما يعرف برسملة المصروفات ويترتب على ذلك تضخيم ارباح الفترة الحالية على حساب تخفيض ارباح الفترات اللاحقة التي يتم خلالها استنفاذ هذه المصروفات ، ومن هذه الممارسات :
- تسجيل بعض المصروفات التشغيلية كمصروفات رأسمالية .
- اخفاء مستندات بعض المصروفات لتسجيلها في فترة لاحقة .
- رسملة تمويل بعض الاصول الثابتة على الرغم من عدم توفر شروط الرسملة .
- التلاعب في تسجيل استحقاق بعض المصروفات عن الفترة كمصروف الضرائب والتأمين .
- عدم استهلاك بعض المصروفات المؤجلة المرتبطة ببعض الاصول على الرغم من استهلاك الاصول ذاتها بالكامل او تخريدها .
- تحميل بعض المصروفات الخاصة بعقود اعمال منتهية خلال الفترة على عقود اخرى مازالت تحت التنفيذ ومسجلة كمخزون اعمال تحت التنفيذ .
ب. المبالغة في تقييم مخزون اخر الفترة .
قد تقوم الشركة بالتلاعب في اجراءات جرد وتقييم المخزون اخر الفترة بغرض تضخيم قيمة المخزون ، وتخفيض تكلفة البضاعة المباعة وبالتالي تضخيم الارباح على غير الحقيقة ، ويشمل ذلك ما يلي :
- عدم تخفيض كمية وقيمة المخزون بكمية وقيمة الفاقد والتالف من البضاعة .
- استلام بضاعة من الموردين في نهاية الفترة وجردها وتقييمها بالمخزون ، على الرغم من عدم تسجيلها بالدفاتر كمشتريات وعدم تسجيل الدائنية المستحقة للموردين مقابلها .
- اجراء تحويلات وهمية بين المخازن لتغطية العجز في كمية المخزون .
ج. التلاعب في تكوين واستخدام مخصصات الالتزامات المتوقعة .
تقوم الشركة في نهاية كل فترة محاسبية بتكوين مخصصات لمواجهة التزامات متوقعة، ونظرا لان هذه الالتزامات تكون غير محددة القيمة بصورة نهائية فانه يتم تكوين هذه المخصصات بقيمة تقديرية ومن امثلتها مخصص القضايا ، واذا تم تكوين هذه المخصصات فان أي مبالغ يتم انفاقها في الفترات التالية لسداد هذه الالتزامات يجب عدم تسجيلها كمصروفات وانما تسجل خصما من ارصدة هذه المخصصات .
وتقوم الشركات احيانا بالتلاعب في تكوين واستخدام هذه المخصصات بغرض التحكم في مستوى الارباح المحققة في كل فترة محاسبية بما يتناسب مع ما قد تعلنه من توقعات في هذا الشأن ، وذلك عن طريق المغالاة في تقدير قيمة المخصصات في الفترات المحاسبية التي تحقق ارباحا مرتفعة وبالتالي تخفيض ارباح الفترة على غير الحقيقة ثم تقوم الشركة بتخفيض قيمة هذه المخصصات في الفترات التي تحقق فيها ارباح اقل وتسجل هذا الانخفاض كأرباح وبالتالي ترفع مستوى الارباح في هذه الفترة على غير الحقيقة .
كما قد تقوم باستخدام المخصصات المكونة من غير الغرض الذي تم تكوينها من اجله وذلك باستخدامها لمواجهة التزامات محددة في تغطية مصروفات تشغيلية تخص الفترة الحالية وبالتالي تخفيض مصروفات الفترة الحالية وزيادة ارباحها على غير الحقيقة .
د. التلاعب في مخصص الديون المشكوك في تحصيلها .
قد يتم التلاعب في هذه المخصصات بتخفيضها بغرض تخفيض المصروفات المرتبطة بها وبالتالي زيادة ارباح الفترة على غير الحقيقة .
هـ. عدم تسجيل الانخفاض الدائم في قيمة الاصول الثابتة وغير الملموسة .
يتم تسجيل الاصول الثابتة والاصول الغير ملموسة بالتكلفة التاريخية فاذا ماحدث انخفاض في قيمة هذه الاصول نتيجة التقادم التكنولوجي او الانخفاض الكبير في قيمتها الانتاجية فانه يجب تخفيض قيمة هذه الاصول مقابل تسجيل خسارة بقيمة هذا الانخفاض وقد لا تقوم الشركات بذلك .
ثالثا. الممارسات الخاصة بعمليات الاندماج :
تترتب على عملية الاندماج عدة اجراءات محاسبية قد تقوم بعض الشركات بالتلاعب في هذه الاجراءات والعمليات وذلك من خلال :
التلاعب في تقييم اصول الشركة المندمجة .-
التلاعب في مخصصات الاندماج .-
تطبيق طريقة خاطئة للمحاسبة عن عملية الاندماج .-
- دمج نتائج الاعمال بالقوائم المالية قبل تاريخ الاندماج الفعلي .
رابعا. الممارسات الخاصة بالمعاملات الغير النقدية والمعاملات بشروط خاصة :
أ. المعاملات الغير نقدية :
تقوم احيانا الشركات بعمليات تبادل غير نقدية تقدم فيها سلع وخدمات مقابل الحصول على سلع وخدمات اخرى ، دون ان يتم سداد او تحصيل نقدية باجمالي قيمة السلع والخدمات محل التبادل ، وتتطلب معايير المحاسبة ان يتم تسجيل هذه المعاملات بالقيمة العادلة للسلع والخدمات محل التبادل فاذا لم تكن هذه السلع والخدمات متداولة في سوق معروف ومستقر فانه يكون من الصعب تحديد القيمة العادلة لهذه السلع والخدمات وهو ما قد يكون مجالا للتلاعب وذلك بالمغالاة في تقدير القيمة العادلة بغرض اظهار ارباحا عالية من عمليات التبادل على غير الحقيقة او لتخفيض الارباح تهربا من الضرائب .
ب. المعاملات بشروط خاصة :
تقوم احيانا بعض الشركات ببيع منتجاتها لبعض العملاء مقابل تعهدها بشراء سلع من هؤلاء العملاء بذات القيمة او قيمة اكبر وعند البيع يتم الاعتراف بالايراد فورا على الرغم من ان البيع كان معلقا على شرط قيام الشركة بالشراء من العميل وبالتالي لم يكن الايراد قد تحقق وقت البيع ، ومن ثم فقد تم تضخيم الايرادات على غير الحقيقة
خامسا. الممارسات الخاصة بالمدفوعات للحصول على اعمال :
يلاحظ قيام المسؤولين ببعض الشركات بدفع رشاوي لبعض الجهات لتسهيل حصولها على عقود توريد او اعمال او امتيازات ، ويتم تسجيل تلك المدفوعات تحت مسميات مختلفة مثل الخدمات الاستشارية ، خدمات مقاولي الباطن ، ويتضمن ذلك ايضا تزوير مستندات لإثبات الحصول على هذه الخدمات الوهمية .
سادسا. ممارسات وتلاعبات من خلال تكوين شركات ذات غرض خاص :
أ. تحويل الاصول المالية غير الجيدة الى الشركات ذات الغرض الخاص .
قد تقوم الشركات بتحويل جزء من محفظة القروض والسلفيات لديها يمثل القروض الغير جيدة الى هذه الشركات مقابل مبالغ نقدية ، وحيث ان هذه الشركات لم تكن مملوكة للشركة الأم فعندها لن تدمجها في ميزانيتها المجمعة ، كما لم تظهر ميزانية الشركة اية التزامات عرضية مرتبطة بالاصول المحولة وذلك على الرغم من ان الاتفاق قد يقضي بالتزامها بتحمل خسائر القروض التي لا يتم تحصيلها بصفة نهائية .
ب. تحويل بعض الالتزامات الى الشركة ذات الغرض الخاص لإخفائها من ميزانية الشركة الأم ، او لتحسين التدفقات النقدية .
ج. استخدام الشركات ذات الغرض الخاص في تقاضي عمولات وتحقيق ارباح غير مشروعة .
سابعا. الممارسات الخاصة بالافصاح :
يعتبر الافصاح متمما للقوائم المالية ، حيث يعرض السياسات المحاسبية التي اتبعتها الشركة في اعداد القوائم المالية ، مع التوضيح عن الارقام الاجمالية والمعاملات ذات الطبيعة الخاصة وغيرها من الاحداث التي تؤثر على قوائم الشركة ، ولذا تهتم المعايير المحاسبية وقوانين سوق المال بوضع حدا ادنى لمتطلبات الافصاح بالقوائم المالية .
ويلاحظ ان بعض الشركات لا تلتزم بمتطلبات الافصاح اما نتيجة لنقص الوعي او لتعمد اخفاء بعض الحقائق عن المستثمرين والدائنين ، ويشمل ذلك ما يلي :
- عدم كفاية الافصاح بتقرير مجلس الادارة .
- عدم كفاية الافصاح عن المعاملات مع الاطراف ذوي العلاقة .
- التلاعب في اعلان نتائج الاعمال بالاصدارات الصحفية قبل نشر القوائم المالية .
أ. عدم كفاية الافصاح بتقرير مجلس الادارة :
تتطلب قوانين وقواعد التداول في البورصة ان تقدم الشركة تقريرا من مجلس الادارة يستعرض فيه الموقف المالي والتشغيلي للشركة وسياساتها المستقبلية والمخاطر المحيطة بانشطتها ، فمثلا في حال لم تفصح احدى الشركات والتي تتولى ادارة مجموعة من المدارس نيابة عن الجهات المالكة على انها لم تقم بتحصيل جزءا كبيرا من ايراداتها وانما قامت بتحصيله الجهة المالكة للمدارس وقامت بانفاقه لسداد اجور المدرسين والتكاليف التشغيلية الاخرى طبقا للعقود المبرمة بينهما ، وعلى الرغم من انه قد تم الاعتراف بالايرادات والمصروفات بقائمة الدخل طبقا للمعايير المحاسبية الا ان ذلك لم يكن كافيا لبيان الاتفاق بين الشركة والجهة المالكة للمدارس على كيفية ادارة الايرادات والمصروفات على النحو السابق .
ب. كيفية الافصاح عن المعاملات مع الاطراف ذوي العلاقة :
تتطلب المعايير ان تفصح الشركة عن معاملاتها مع جميع الاطراف سواء من مجلس الادارة او المديرين التنفيذيين او غيرهم ، وان عدم كفاية الافصاح عن تلك المعاملات قد يكون مؤشرا على وجود ضعف في نظم الرقابة الداخلية .
ففي بعض الاحيان تقوم ادارة الشركة بتنفيذ معاملات بقيم غير عادلة بين الشركة وشركات خاصة بهم او شركات اقاربهم وحققوا من خلال تلك المعاملات منافع خاصة على حساب الشركة والمساهمين بها .
ج. التلاعب في اعلان نتائج الاعمال بالاصدارات الصحفية قبل نشر القوائم المالية :
تقوم بعض الشركات باصدار بيانات صحفية في نهاية كل فترة محاسبية لاعلان نتائج اعمالها وذلك قبل نشر القوائم المالية وفي هذه البيانات الصحفية يتم الاعلان عن مسميات للربح مختلفة عن مسميات المحددة بمعايير المحاسبة مثل صافي الربح قبل المصروفات غير العادية وقد يترتب على ذلك التباس لدى مستخدمي القوائم فالفرق بين قيمة الارباح المعلنة بهذه التسميات وصافي الربح الطبيعي قد يكون جوهريا ، فمثلا :
اعلنت احدى الشركات في بيان صحفي لها عن صافي الربح قبل المصروفات غير العادية ، ولم تعلن ان هذا الربح يتضمن بند الايرادات غير العادية بمبلغ كبير ، مما قد يوحي بان الشركة قد حققت ارباحا من نشاطها تفوق توقعات المحللين .
الاتجاهات والأساليب الحديثة لكشف ممارسات المحاسبة الإبداعية والحد منها .
لا شك ان مكافحة ممارسات المحاسبة الإبداعية تعتبر من الأمور الصعبة والمعقدة ، ولهذا فإن على المهتمين في هذا المجال السعي باستمرار لمعرفة التطورات الخاصة بالمحاسبة الإبداعية وذلك لكشف تلك الممارسات ومن ثم محاولة الحد منها ، وفيما يلي عرض أهم الاتجاهات والوسائل والأساليب الحديثة المستخدمة للكشف عن ممارسات المحاسبة الإبداعية والحد منها وذلك كالآتي :-
(1) ظهرت فكرة لجان المراجعة في الولايات المتحدة بعد الهزات المالية العنيفة الناتجة عن التلاعب في التقارير المالية ، والتي أسفرت عن قيام كل من بورصة نيويورك (NYSE) وهيئة سوق المال الأمريكية (SEC) بالتوصية بضرورة إنشاء لجنة بالشركات المسجلة بها مكونة من عدد من الأعضاء غير التنفيذيين تكون مهمتها تعيين المراجع الخارجي وتحديد أتعابه وذلك كمحاولة لزيادة استقلاليته عند إبداء الرأي في القوائم المالية التي تصدرها الشركات ، ولهذا الأمر فقد أوصى المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين (AICPA) عام 1967م جميع الشركات سواء المسجلة في البورصة أو العامة بضرورة إنشاء لجنة للمراجعة ، وفي عام 1972م أصدرت هيئة سوق المال الأمريكية (SEC) توصيات بإلزام الشركات بإنشاء لجنة للمراجعة ، وفي عام 1978 ألزمت بورصة نيويورك جميع الشركات المسجلة لديها بضرورة تكوين لجان مراجعة .
(2)بعد الانهيارات الاقتصادية والأزمات المالية التي تعرضت لها العديد من اقتصاديات دول شرق آسيا وأمريكا اللاتينية وروسيا في أواخر القرن العشرين والانهيارات المالية في العديد من أسواق العالم ، وكذلك في ظل انفتاح أسواق المال العالمية وعولمة الأسواق والاعتماد على شركات القطاع الخاص لزيادة معدلات النمو الاقتصادي للعديد من دول العالم والتوسع الهائل في حجم تلك الشركات أصبحت هنالك حاجة ماسة الى وضع أسس ومعايير أخلاقية مهنية جديدة ، وقد أطلق على تلك المعايير والأسس الأخلاقية ما يعرف الآن بمفهوم حوكمة الشركات CORPORATE GOVERNANCE وذلك للحد من ظواهر المحاسبة الإبداعية والأضرار التي قد تنشأ من وجودها وذلك لعدم وجود الشفافية اللازمة والتي من شأنها رفع مستوى الاقتصاديات العالمية والمحلية .
(3)خفض مجال اختيار البدائل والمعالجات المحاسبية عن طريق تقليل من عدد البدائل والمعالجات المحاسبية المتاحة أو تحديد الظروف التي يمكن أن تستخدم فيها كل معالجة ، ولهذا الأمر فإن لجنة معايير المحاسبة الدولية وفي تعديلاتها الأخيرة فإنها قد ألغت في معاييرها المعالجة البديلة ، ووضعت معالجة قياسية في اغلب معاييرها .
وبتخفيض البدائل فإن ذلك سيؤدي الى أن الشركة التي ستختار معالجة محاسبية معينة تنتج من خلالها صورتها المرغوب فيها في عام ستجبر فيما بعد على استخدام نفس المعالجة في الظروف المستقبلية الشبيهة تكون فيها النتيجة أقل إرضاء.
(4) الحد من سوء استخدام بعض السياسات المحاسبية ، ويتم ذلك عن طريق ما يلي :
أ - سن قواعد تقلل من استخدام بعض السياسات المحاسبية أو حتى إلغاؤها ، وفي هذا المجال فإنه عندما اتجه بعض محاسبوا الشركات البريطانية للاستعانة بجزئية " بند الطوارئ " لحسابات الخسارة والربح في البنود التي يرغبون في تجنب تضمينها ربح التشغيل، ولهذا الأمر فقد رأت هيئة المعايير المحاسبية البريطانية إلغاء " بند الطوارئ " بشكل نهائي حتى لا تستغل بشكل خاطئ .
ب - أما الطريقة الأخرى فهي عن طريق تفعيل فرضية " الثبات " ، ويقصد بالثبات هنا هو الثبات في استخدام السياسات المحاسبية المتبعة من قبل معدي البيانات المالية ، وهذا يعني انه متى ما اختارت أي شركة ما سياسة محاسبية تناسبها في أحد الأعوام فيجب عليها الاستمرار في تطبيقها في الأعوام اللاحقة والتي ربما قد لا تناسبها تلك السياسات كما كانت ، وهنا تجدر الإشارة الى ان لايعني انه من غير المسموح تغيير السياسات المحاسبية ، لكن المقصود هو عدم تغيير تلك السياسات إلا في حال الضرورة القصوى وشريطة الإفصاح عن التأثيرات المالية الناتجة على تغيير تلك السياسات .
(5)أما الوسيلة الأهم والأقوى فهي يقظة وكفاءة المراجعين والمراقبين ولجان المراجعة في اكتشاف ممارسات المحاسبة الإبداعية التي يتبعها البعض ، ويتم هذا الأمر عم طريق اختيار مكاتب التدقيق ذات الكفاءة والمصداقية العالية ، حيث ان المراجع الكفؤ والمتمكن يقوم على تصميم إجراءات المراجعة للحصول على تأكيد معقول عن التحريفات الناشئة عن المحاسبة الإبداعية التي يتم اكتشافها ، والتي تعتبر جوهرية للقوائم المالية الواحدة .
(6)تنمية الثقافة المحاسبية بين المستثمرين والمهتمين ومستخدمي المعلومات المالية على مختلف أطيافهم ، ويتم هذا الأمر عن طريق أما التثقيف الذاتي الذي يقوم به بعض المستثمرين أو مستخدمي المعلومات المالية بغرض رفع مستواهم المحاسبي، أو عن طريق الجهات المعنية بسلامة وشفافية القوائم المالية وما يرد بها من معلومات سواء كانت تلك الجهات حكومية أو من القطاع الخاص ، وتتم عملية التثقيف عن طريق عرض برامج محاسبية تثقيفية وتعليمية أو إرسال رسائل توضيحية أو عقد حلقات نقاشية لمستخدمي المعلومات المالية تشرح الممارسات الإبداعية التي تمارسها بعض الشركات وأهم التطورات في مجال المراجعة والمحاسبة .
(7)تفعيل التنظيم المهني لمهنة المحاسبة والمراجعة ووضع ميثاق السلوك المهني وتشكيل لجنة الأخلاق المهني التي من أهم وظائفها وضع قواعد السلوك التي يجب ان يلتزم بها المحاسب والمراجع المعتمد .
وبشكل عام فالخلاصة الى ان المراجع الكفؤ يسعى عادة للحصول على أدلة إثبات كافية ومناسبة تثبت انه لم تحدث تحريفات أو أخطاء ، وهنا لابد من الإشارة الى نقطة مهمة وهي انه ونتيجة للقيود الكامنة في عملية المراجعة فإنه توجد مخاطر لا يمكن تجنبها في عدم اكتشاف التحريفات الجوهرية في القوائم المالية نتيجة للممارسات المحاسبة الإبداعية ، فمن الممكن ان يتم اكتشاف تحريفات وتجاوزات بالبيانات المالية للفترة التي يغطيها تقرير المراجع إلا ان هذا الأمر لا يعني فشل المراجع
المحاسبة الابداعية
المقدمة..
أن المحاسبة قد تحولت عبر الحقب الزمنية من مجرد عمليات تسجيل بالدفاتر إلى محاسبة تخدم أطراف عدة وتوصل المعلومات لهم، يضاف الى ذلك إتباع المناهج والأساليب العلمية المتطورة وتنوع فروع المحاسبة، ذلك إن دل على شئ فإنما يدل على إن هناك إبداعاً متواصلاً في تطور المحاسبة لتصل إلى ما وصلت إليه الآن. ويرى الباحث أن الإبداع في المجال المحاسبي يركز في كيفية جعل البيانات المالية عبر إجراء معالجات تتصف بالإبداع الفكري باستخدام المهارات التقنية كمخرجات تتمثل بالتقارير المالية بقصد توصيل المعلومات المالية إلى الجهات المسـتفيدة لتحـقيق أهدافـها ومنها اتخاذ قـرارات، طرح أسهم، اقتراض، تمهيد دخل، التخطيط للضريبة …. الخ. وكما ان المحاسبة تندرج ضمن العلوم الاجتماعية و لها جانب سلوكي و اخلاقي ماقد يعني في بعض الاحيان وجود ابداع لا اخلاقي يهدف الي تزين الواجهة يخدم اطراف و يظلل اطراف اخرى ، ما يتعارض مع أهمية حياد السياسة المحاسبية هو عدم تغليب مصالح معينة من أصحاب المنشاة على مصالح أصحاب فئات أخرى.
لم يعد هناك شك في التأثير البالغ لمهنة المحاسبة والمراجعة في الاقتصاد العالمي، فلقد تبين ذلك الأثر الخطير للمعايير المحاسبية على قرارات المستثمرين وتنبؤات المحللين وسلوك الأسواق المالية. لم تعد القضية مجرد عرض للقوائم المالية وتحديد نسب الملكية والديون، ولم تعد أهمية المعايير المحاسبية مرتبطة بأثرها في الضرائب وإيرادات الدولة، بل وصلت إلى سلامة النظام الاقتصادي ككل وكفاءة مؤسساته. فمنذ انهيار الشركات الكبرى أوائل القرن الحالي والانتشار الخطير والواسع لأساليب المحاسبة الإبداعية Creative Accounting ، خاصة مع وصول المحاسبين المحترفين والمؤهلين إلى مناصب قيادية تنفيذية عليا، تبين للعالم خطورة صناعة المعايير المحاسبية وخطورة أعمال المراجعين، سواء الداخليين أو الخارجيين فهؤلاء في مجملهم هم حراس النظام الرأسمالي الحديث وسلامة أعمالهم تضمن سلامته.
ان احتمال وجود اخطاء بالمستندات والسجلات المحاسبية امر بديهي يرجع السبب فيه الى المراحل المتعددة التي تمر بها البيانات بدء من اثبات العمليات وانتهاء باعداد القوائم المالية النهائية ، حيث تنتقل البيانات بين ايدي كثيرة تقوم بالتسجيل والترحيل والترصيد واعداد ميزان المراجعة واجراء التسويات الجردية وعرض النتائج في قوائم نهائية ، الا ان هذه الاخطاء في بعض الاحيان تكون مقصودة بل وقد تصبح سياسة تتبعها ادارة الشركة للتلاعب من خلال بعض الممارسات المحاسبية والتي يطلق عليها اسم المحاسبة الابداعية ( الخلاقة ، الابتكارية ، تزيين الواجهة ).
نظرا للاهمية البالغة للمعلومات المحاسبية وعدد مستخدميها المتزايد والدور الذي تلعبه في اتخاذ القرارالسليم لذا فسنحاول في هذه الورقه التعرف على ما يسمى بالمحاسبة الابداعية(إستخدام المحاسبة الإبداعية من باب الغش والتدليس) ، وما ينتج عنها من تشكيك في صدق وعدالة القوائم المالية مما يؤثر على اتخاذ القرارات، ولان المحاسبة الابداعية منافية لأخلاقيات وسلوك المهنة وتعتبر اسلوب من اساليب التلاعب والاختلاس فيجب التعرف على اساليبها وطرقها حتى يمكن كشفها وتفاديها.
البعد الاخلاقى للمحاسبة :
ان المحاسبة كعلم اجتماعي هدفه الأساسي هو خدمة مستخدمي للقوائم المالية في تقديم معلومات تتميز بالمصداقية والنزاهة بحيث يمكن الاعتماد عليها في اتخاذ القرارات، فمن المتعارف عليه أن كل المداخل النظرية للمحاسبة لها جانب أخلاقي يرتكز على ثلاثة مبادىء أخلاقية هي:
1- العدالة Justice :- وتعني أن يكون هناك معايير وأسس عادلة للمعاملة بين كل الأطراف المستفيدة.
2- الصدق Truth :- ويعني المطابقة للحقيقة.
3- عدم التحيز Fairness :- وهو يعني القيام بإعداد التقارير المحاسبية بطريقة تخدم جميع فئات المستخدمين ، دون تغليب فئة على حساب الفئات الأخرى.
ويرى البعض أن استخدام معيار التعمد بما يحمله من نوايا كأساس للحكم على الجانب الأخلاقي لأي تصرف او ممارسة من جانب الإدارة يحتاج إلى معرفة مسبقة بدوافع الإدارة ويحتاج إلى إمكانية الفصل والتمييز بين الدوافع المختلفة في تحكم سلوك الإدارة.
فقد تلجأ الإدارة إلى التغيير في القواعد المحاسبية المطبقة بهدف تحقيق معلومات أكثر ملائمة أو تحقيق نمو واستقرار للوحدة الاقتصادية ، وبذلك يعتبر سلوكاً كفء ، وقد تستهدف الإدارة تحقيق أهداف أو مصالح ذاتية فيعد سلوكاً إنتهازياً لا أخلاقياً .
المحاسبه الابداعية ( تزيين الواجهة ) :
عادة ما تستعمل كلمة الإبداع للدلالة عل كل شيء جديد بارع أو مدهش وحتى فريد من نوعه، دون التمييز بين تلك الأشياء خاصة من حيث طبيعتها، ونجد العامة أيضا تستعمل كلمة الإبداع حتى عند الحديث حول الأفكار البارعة، الفنون الجميلة، وكل الأشياء غير العادية.
تعد كلمات إبداع و ابتكار و نحوهما، مترادفات لمعنى يمثل إثبات شيء جديد غير مألوف، أو حتى النظر للأشياء بطرق جديدة، فالابداع من حيث الكلمة ذاتها يكون له جانبين واحد ايجابي والاخر سلبي بالتطبيق على مهنة المحاسبة فأن المحاسب يكون مبدعا بشكل ايجابي من خلال فهم جميع مفاهيم المحاسبة وتطبيقها من حيث الروح وليس النص لتعظيم صدق الافصاح بالقوائم المالية مثلا وقد يتمكن من استغلال المفاهيم بشكل ابداعي لاخفاء حقائق مالية ومن هنا الابداع وليكون ايجابيا يجب ان يتماشى مع الاخلاقيات المهنية والا اصبح ابداعا سلبيا استغل بالتلاعب
النشــــــأة :
إن المعنى الظاهري لمصطلح محاسبة الإبداع يبدو من الوهلة الأولى أنه نوع جديد من أنواع المحاسبة، إلا أنه ظهر بشكل أساسي من قبل المهنيين والمحللين الماليين في الأسواق المالية ليشير إلى أن المحاسبة تتضمن إبداعا في التحايل والتلاعب وتضليل المستثمرين ومستعملي المعلومات المحاسبية والمالية، وبالتالي لا يوجد في حقيقة الأمر تأصيل وتنظير علمي لهذا النوع من المحاسبة، لأنه ظهر أساسا من خارج الوسط الأكاديمي للمحاسبة.
فأعتبر العديد من المهنيين والممارسين والمحللين الماليين أن السوق و المستثمر مخدوعات بالأرقام المحاسبية، إذ تتعرض هذه الأرقام لما يشبه بعملية الطهي (****ing) للدفاتر المحاسبية تلبي رغبات أطراف معينة بالدرجة الأولى.
التعريف :
يقصد بالُمحاسبة الخلاقة : وهي اتباع بعض الحيل والأساليب المحاسبية لجعل الشركة المساهمة تبدو بشكل وصورة أفضل من الواقع، سواء كان ذلك من حيث قوة مركزها المالي أو حجم أرباحها الصافية أو وضعها التنافسي والمالي والتشغيلي.
هذا وتلجأ الشركات عادة الى المحاسبة الابداعية أو ما يسمى بالخلاقة عندما تسوء أوضاعها المالية والتشغيلية ولا ترغب ادارتها التنفيذية (ومجلس الادارة أيضاً في العديد من الحالات) في الاعتراف بالواقع، بحيث تستمر بالانجازات المزعومة بدلاً من الملامة على التراجع وسوء التصرف.
ويشير (مطر، 2000م) إلى أن مصطلح المحاسبة الخلاقة يطلق على بعض الإجراءات المحاسبية التي تلجأ إليها إدارات الشركات في بعض الأحيان سعيا وراء إحداث تحسين صوري (غير حقيقي) إما في ربحيتها أو في مركزها المالي وذلك عن طريق استغلال الثغرات المتواجدة في أساليب التدقيق الخارجي أو بالاستفادة من تعدد البدائل Alternatives المتوفرة في السياسات المحاسبية التي تتيح المعايير المحاسبية للمنشأة إتباعها في مجالات أساليب القياس والإفصاح المتبعة في إعداد القوائم المالية. مما يؤثر سلبا على نوعية Quality الأرقام التي تظهرها تلك القوائم سواء بالنسبة للأرباح أو بالنسبة للمركز المالي ومن ثم على مصداقية النسب المالية".
ويرى (مطر، 2000م) "أن أكثر المنشآت لجوءا إلى استخدام إجراءات المحاسبة الخلاقة هي في العادة المنشآت المتعثرة، مما يوجب على المحلل المالي إيلاء عناية ملحوظة نحو هذه الإجراءات ومن ثم الكشف عن آثارها الجسيمة على المؤشرات المالية التي يكشف عنها مجرد التحليل الكمي للبيانات المالية والتي تظهر عادة في صورة اتجاهات أو نسب أو معدلات...الخ".
هنالك عدة تعاريف لمفهوم المحاسبة الإبداعية إلا أن جميعها تتفق على أنها عبارة عن عمليات أو ممارسات حديثة ومعقدة ومبتكرة يقوم من خلالها المحاسبون استخدام معرفتهم بالقواعد والقوانين المحاسبية لمعالجة الأرقام المسجلة في حسابات المؤسسات أو التلاعب بها بقصد تحقيق أهداف محددة.
"ان المحاسبة الابداعية هي تحويل ارقام المحاسبة المالية عما هي عليه فعلا الى ما يرغب فيه المعدون من خلال استغلال معرفة المحاسبين بالمبادئ والقواعد المحاسبية والمرونة التي تسمح بها وخاصة فيما يتعلق بالتقديرات الشخصية والاستفادة من القوانين الموجودة وتجاهل بعضها" .
و يقصد بها اتباع بعض الحيل والتجاوزات المحاسبيه التي تجعل الشركة المعنية تبدو افضل من الواقع سواء من حيث قوة المركز المالي او حجم الارباح ، وقد يحدث احيانا العكس فتستخدم في تخفيض حجم الارباح وذلك للتهرب من الضرائب .
ويطلق عليها بالإبداعية والخلاقة لأنها تتبع أساليب مبتدعة في إخفاء وإظهار أشياء غير موجودة أي تخلق أحداث غير واقعية وبالتالي تخلق وضع غير صحيح وغير حقيقي للشركة .
ولذا يرى البعض ان المحاسبة الإبداعية ما هي إلا عملية تلاعب وغش بطرق مشروعه لا يحاسب عليها القانون وأخرى غير مشروعه ، تلجأ إليها الشركات عندما تسوء اوضاعها الماليه ولا ترغب ادارتها في الاعتراف بالواقع بحيث تظل تتلقى الاعجاب بالانجاز المزعوم بدل الملامه على التراجع وسوء التصرف .
"المحاسبة الإبداعية هي الاستخدام القانوني للمبادئ والقواعد المحاسبية بطريقة ما، لتحريف وتزييف القوائم المحاسبية"
وإن المرونة التي تتمتع بها الأساليب المحاسبية توفر فرصاً للتلاعب وإظهار صورة غير حقيقية لحالة المنشأة، وهذه النشاطات والممارسات التي يرافقها القليل من عناصر الشك في مهنة المحاسبة، يطلق عليها المحاسبة الإبداعية .
ان الكثير من النمو الظاهري في الأرباح التي حدثت في الثمانينات كانت نتيجة لخفة يد البراعة المحاسبية وليس نتيجة للنمو الاقتصادي الحقيقي.
يتضح من مجمل التعريفات التي تناولت المحاسبة الإبداعية سابقة الذكر، أن هناك قواسم مشتركة يمكن تلخيصها بالآتي:
1.المحاسبة الإبداعية شكل من أشكال التلاعب والاحتيال في مهنة المحاسبة.
2.ممارسات المحاسبة الإبداعية تعمل على تغيير القيم المحاسبية الحقيقية إلى قيم غير حقيقية.
3.ممارسات المحاسبة الإبداعية تنحصر في إطار المبادئ والمعايير والقواعد المحاسبية المتعارف عليها، وبالتالي فهي ممارسات قانونية.
4. أن ممارسي المحاسبة الإبداعية، غالباً ما يمتلكون قدرات مهنية محاسبية عالية تمكنهم من التلاعب بالقيم وتحويلها وتحويرها بالشكل الذي يرغبون فيه.
مصطلحات مشابهة
Creative Accounting محاسبة إبداعية
Cosmetic Accounting محاسبة تجميلية
Earnings Management إدارة الأرباح
Income Smoothing تمهيد الدخل
Disclosure Management إدارة الإفصاح
أسباب ظهورها :
يعتبر تضارب المصالح بين الأطراف المختلفة ذات العلاقة بالشركة المصدر الرئيس لظهور المحاسبة الإبداعية. فمصلحة المديرين في تقليل الضرائب والأرباح الموزّعة ، ومصلحة حملة الأسهم في تعظيم العائد على استثماراتهم ، ومصلحة الموظّفين في زيادة تعويضاتهم الإدارية المختلفة ، والمسؤولين في تحصيل ضرائب أكثر. وتعدد المصالح – رغم تعارضها - هو ماتسبب في انتشار المحاسبة الإبداعية ، وقد ذكر Revsine هذا الأمر في بداية التسعينات الميلادية ، أي قبل انهيار Enron.
وعندما اكتشفت الشـركات بأن القـوانين تخبـرك فقط بما لا تستطيع فعـله وليس ما تستطيع فعلـه! فإذا كنت لا تستطيع أن تكسب الأرباح فإنك تستطيع على الأقل أن تبتدعها!
كما أن الاختيارية في المحاسبة المتمثّلة في بدائل القياس المحاسبي والتقدير والإفصاح التي تتيحها المعايير المحاسبية ، والتي تؤثر على مخرجات نظام المحاسبة سواء بالشكل أو المضمون ، إضافة إلى الثغرات الموجودة في أساليب التدقيق الخارجي ، كلها ساهمت في انتشار ظاهرة المحاسبة الإبداعية .إضافة إلى أن الحاجة إلى التوقعات المستقبلية ، و الحاجة إلى التقدير والحكم الشخصي ، و اختلافات توقيت بعض التعاملات المالية ، واختلافات تصنيف القوائم المالية ، كلها عوامل منحت المديرين الفرص لابتداع الأساليب المحاسبية القادرة على تعظيم المنافع المؤسسية أو الشخصية أو كليهما معاً.
ومما سبق يمكن ان نطلق على المحاسبة الابداعية بأنها :
محاسبة ابتداعية لا أخلاقية شعارها لا للشفافية لا للوضوح وابتداع بلا حدود ، تقوم بالتلاعب بجميع الطرق الممكنة لتحقيق مصالح ادارة الشركة .
وان الازمات الموجودة حاليا في مختلف انحاء العالم توفر ارضا خصبة للمحاسبة الابداعية لحفظ ماء وجه الادارة او تحسين سعر السهم او تبرير الحصول على مكافأت غير مستحقة ......وغيرها من الاسباب .
اما فيما يتعلق في البيئة المحلية فحدث ولا حرج .
مقارنة بين السياسات المحاسبية المتحفظة والغير متحفظة :
السياسة الغير متحفظة تعمل على تضخيم ايرادات الفترة الحالية او تخفيض مصروفات هذه الفترة مما يؤدي الى زيادة صافي الدخل عن الفترة الحالية .
السياسة المتحفظة لا تسعى الى زيادة صافي الدخل عن الفترة الحالية .
السياسة الغير متحفظة السياسة المتحفظة
يتم استهلاك الأصول خلال مدة طويلة يتم استهلاك الأصول خلال مدة قصيرة
يتم استخدام طريقة الوارد اولا يصرف اولا لتسعير المصروف يتم استخدام طريقة الوارد اخيرا يصرف اولا لتسعير المصروف
يتم رسملة مصاريف الدعاية والاعلان واستهلاكها على عدة فترات يتم اثبات مصاريف الدعاية والاعلان خلال الفترة
يتم الافصاح عن الالتزامات المحتملة في البيانات المرفقة بالقوائم المالية ولا يتم اثباتها في الفترة الحالية يتم اثبات الالتزامات المحتملة خلال الفترة الحالية من خلال تكوين مخصصات
تكون التقديرات الخاصة بالديون المشكوك فيها أقل ما يمكن تكون التقديرات الخاصة بالديون المشكوك في تحصيلها أعلى مايمكن
الأساليب المستخدمة في المحاسبة الإبداعية
تسعى جميع المنشات الى اظهار افضل صورة للمركز المالي للتعبير على مدى استقرارها الاقتصادي ، لما لذلك من تأثير مباشر على قيمة المنشأة التي تظهر بوضوح في اسعار اسهمها في السوق ، ومقدار المخاطرة التي يقيمها المستثمرون والمقرضون بالاعتماد على المعلومات التي تفصح عنها القوائم المالية للمنشاة ، ووفقا لذلك فقد تلجأ ادارة المنشاة تحت ظروف تشغيلية معينة الى الاختيار من بين القواعد المحاسبية الاختيار الذي يؤدي الى الافصاح الذي تراه مناسبا عن ارباح الشركة وخسائرها ومركزها المالي ، مما يفسح المجال للتلاعب عن طريق استخدام الاختيار المحاسبي المناسب وتقديم معلومات مضللة لمستخدمي المعلومات المحاسبية ينتج عنها قرارات غير رشيدة ، ولقد تناولت العديد من الدراسات تقسيم اساليب المحاسبة الابداعية كأحد اساليب التأثير على القوائم المالية من عدة زوايا ، يمكن ان نستخلص منها مايلي :
1- من حيث اتفاقها مع المبادئ المحاسبية :
تقسم اساليب المحاسبة الابداعية الى اساليب تتفق مع المبادئ المحاسبية المقبولة قبولا عاما GAAP ومع معايير المحاسبة والمراجعة حيث اشار" GUNNY "الى ان ادارة الاستحقاق هي " استخدام معالجات محاسبة مسموح بها طبقا للمبادئ المتعارف عليها بهدف حجب الاداء الاقتصادي الحقيقي للشركة "، وفي الغالب تم تطبيق تلك المبادئ والمعايير من حيث الشكل فقط دون الجوهر ، وقد يكون ذلك عمدا بهدف التضليل والتلاعب أو كسوء فهم للمعايير .
كما تشتمل المحاسبة الابداعية على اساليب مصطنعه ليس لها علاقة بالمبادئ أو المعاير المحاسبية مثل " شركات او مؤسسات ذات غرض خاص او التلاعب الناتج عن التعاملات مع الشركات الشقيقة والاطراف ذاي العلاقة.
2- من حيث نوع التأثيرعلى القوائم المالية :
تنقسم الى اساليب مؤثرة على المضمون ، والمتمثل في مجموعة المعلومات المحاسبية التي تحتويها القوائم المالية والتي تعبر ملخص العمليات المالية وتدفق الموارد داخل المشروع وخارجه ، ويرتبط هذا المضمون بمجموعة المبادئ والمعايير والقواعد التي يتم اعداد القوائم المالية وفقا لها ، فقد تختار الادارة من بين القواعد المحاسبية التى تؤدي الى تعظيم الارباح أو تخفيضها ذلك تبعا لاستراتيجيتها دون النظر للبديل الاكفاء أو المناسب " ويرى البعض ان الادارة تفعل ذلك من منظور تأثير ما تتضمنه القوائم على سلوك مستخدميها عند اتخاذ القرار أو على العلاقة التعاقدية للمنشأة
كما تشمتل المحاسبة الابداعية على أساليب مؤثرة على الشكل ، والذي يكمل المضمون ، ولكي يحقق مضمون القوائم المالية الغرض منه فلابد ان يتم عرض عناصر هذه القوائم بما يتناسب مع حاجة مستخدمي المعلومات التي تحتويها ، فمن خلال اعادة التبويب الواردة في القوائم المالية وعرضها بطريقة معينة يمكن التأثير على الاداء الحقيقي للشركة ، مع ان التغير في موقع بعض البنود لايؤثر على النتيجة النهائية ، الا انة يترك تأثير على قدرة المستخدم بشأن فهم الاداء المالي للشركة .
هذا الى جانب استخدام بنود خارج الميزانية Balance sheet off والتي تمثل تمويلا خفيا حيث يتم الالتجاء الية ولايظهر في الميزانية مثل التأجير التمويلي للاصول الثابتة" Leasing of fixed assets".
3- من حيث طبيعة الاساليب :
فقد تستخدم المحاسبة الابداعية في تأثيرها على القوائم المالية اساليب حقيقية أو اساليب وهمية (غير حقيقة ) فقد اشارت بعض الدراسات"Bartov " الى انة يمكن للادارة التلاعب في رقم الربح من خلال القرارات الخاصة بالاستثمار التالية :
* التشغيل * الميبعات * بيع بعض الاصول الثابتة
تخفيض بعض المصروفات الاختيارية مثل " مصروف البحث ، التطوير ، الاعلان ، المصروفات البيعية ، المصروفات الادارية والعمومية "
ويعتبر توقيت تنفيذ هذه القرارات من النقاط الهامة لتحقيق الاهداف المرغوبة منها ، فقد تقوم الادارة ببيع بعض الاستثمارات المالية عندما تفوق قيمتها السوقية تكلفتها وذلك بغرض تعويض النقص في ارباح التشغيل العادية ، كذلك قيام الشركة بتأجيل شراء بعض الاصول الى فترة زمنية لاحقة لتأثير ذلك القرار على حجم التدفقات النقدية .
يرى (Beneis ) الى ان الاساليب الحقيقية المستخدمة في المحاسبة الابداعية تتوافر فيها عنصرين مهمين في العنصر الاول التأثير على ارقام القوائم المالية سواء بالزيادة أو النقصان و العنصر الثاني توافر عنصر التعمد حيث تقوم الادارة باللجوء الى تلك الاساليب الحقيقية بشكل متعمد لتحقيق أهداف محددة ، الى جانب الاساليب الحقيقية فقد تستخدم المحاسبة الابداعية الاساليب الصورية أو الوهمية والتي يطلق عليها (د. ليلي أحمد مرعي ) الاساليب المحاسبية لاعتمادها على مجموعة من الاساليب والمتغيرات المحاسبية في التأثير على ارقام القوائم المالية بينما أطلق يطلق عليها ( د.شريف البارودي) بالاتجاه الدفتري حيث تترجم هذه الاساليب في معالجات وتسويات محاسبية تنعكس على مكونات ومفردات ما هو مسجل بالدفاتر حيث يعاد تخصيصها وتبويبها وفقا لمفاهيم مختلفة ، وتتمثل هذه الاساليب الوهمية على مجموعة من الوسائل أهمها : الاستحقاق الاختياري ، التقديرات المحاسبية ، التغيرات المحاسبية الاختيارية الاختيار بين المحاسبات البديلة، ادارة الفصاح .
وهناك اسلوبان اساسيان للتلاعب في العمليات المحاسبية هما:
1.تضخيم الأرباح عن طريق تضخيم ايرادات الفترة او تخفيض مصروفات الفترة ، يعمل هذا الاسلوب على تحسين صافي الارباح وذلك بتضمين ايرادات العام الحالي بعض الارباح التي يجب ان يتم اثباتها في فترات لاحقة مما يؤدي الى تخفيض ايرادات وارباح الفترات المستقبلية ، والشركات التي تقوم باتباع ذلك الاسلوب عادة ما تراهن على امكانية تحسين ارباح الفترات المستقبلية وفي حالة عدم حدوث هذا التحسن سيستمر دائما الحافز لتلك الشركات على التلاعب في الارباح خلال الفترات المختلفة لحين تحسين تلك الارباح بصورة طبيعية في المستقبل .
2. تخفيض ارباح العام الحالي عن طريق تخفيض ايرادات العام او تضخيم مصروفات العام ويؤدي هذا الاسلوب الى ترحيل الارباح الى فترات مستقبلية على حساب الفترة الحالية ، فأحيانا تقوم الشركات بالاسراع في اظهار مصروفاتها غير المستحقة خلال العام الحالي ، للتهرب من الضرائب او لحصول الادارة على الفرصة لاظهار ارباح اكثر في المستقبل مما يعطي الانطباع ان ادارة الشركة قامت بعمل جيد في تحويل النتائج السلبية الى ارباح ايجابية.
وهناك سبع أليات تم كشفها وتحديدها من قبل مركز الابحاث والدراسات المالية والتحليل في الولايات المتحدة الامريكية يمكن استخدامها للتلاعب في القوائم المالية للشركات وهذه الاليات السبع متعلقة بالاسلوبين السابقين ، وهي كالتالي :
1.تسجيل الايرادات المستحقة لسنوات مالية في السنة الحالية وبالتالي يجب التأكد ان الشركات تتبع القواعد المحاسبية الدولية والمتعارف عليها بتسجيل الايرادات لتحميل كل فترة بما يخصها حيث ان الايراد يجب ان يتم تسجيله عند الانتهاء من العملية التي ادت الى استحقاقه مما يعني ان تكون الشركة قد التزمت بكافة مسؤولياتها تجاه العميل.
2. تسجيل ايرادات وهمية هناك بعض الشركات التي تفشل تماما في تحقيق اية ايرادات فتقوم بتسجيل عمليات بيع وهمية في دفاترها وذلك لتضخيم الايرادات وعادة ماتكون تلك المبيعات المسجلة متعلقة بأموال تم استلامها ولكن لايمكن اعتبارها كايراد ناتج عن النشاط التشغيلي للشركة مثل ايرادات الاستثمارات .
3. تضخيم الايرادات بالارباح الرأسمالية والتي تكون غير متكررة وغير ناتجة عن النشاط الحقيقي للشركة مثل ايرادات بيع اصول ثابته او اعادة تقييم بعض ارصدة الميزانية لخلق ايرادات وهمية .
4. ترحيل مصروفات تخص العام الحالي لأعوام تالية واكبر مثال على ذلك عندما تقوم الشركة برسملة بعض المصروفات التشغيلية وعدم تحميلها على حساب قائمة الدخل للعام الحالي وذلك لإستهلاكها خلال سنوات مقبله مما ينتج عنه زيادة صافي الارباح خلال العام الحالي ، وايضا قد يتم ذلك عن طريق تغيير بعض السياسات المحاسبية المستخدمة لترحيل المصروفات لأعوام سابقة أي عن طريق تقليل الاحتياطيات والمخصصات .
5. عدم تسجيل او تعمد تخفيض الالتزامات بغير وجه حق ، ان بعض الشركات تقوم بتسجيل المصروفات المستحقة بالمطلوبات لذا الشركة بالاضافة الى ان بعض الشركات تقوم بتعجيل الايرادات المستقبلية في وجود بعض الالتزامات و تسجل تلك الايرادات في المرحلة الحالية .
6. ترحيل الايرادات الحالية الى فترات تالية فبعض الشركات قد لا تقوم بتسجيل ايراداتها الحالية في هذه الفترة ليتم تسجيلها في في اعوام تالية ، وان ذلك الاسلوب يخلق انطباع ان الشركة دائما ماتحافظ على ثبات مستوى ايراداتها المحققة على مدار عدة سنوات .
7. تسجيل بعض المصروفات التي تخص فترات مستقبلية خلال الفترة الحالية وذلك لإظهار البيانات المالية لفترات مستقبلية بصورة افضل مما يؤدي الى تحسين صورة القوائم المالية عن الفترات المستقبلية ويعطي انطباعا ان الشركة ادة المجهود اللازم لتحسين الوضع المالي .
اسباب استخدام اساليب المحاسبة الابداعية :
تلجا ادارة الشركة الى مثل تلك الاساليب لتحقيق عدة اهداف لعل ابرزها مايلي :
1. تضخيم الأرباح بهدف :
- ان يتمكن المدير واعضاء مجلس الادارة من التصرف في اسهمهم بأسعار مرتفعة.
- زيادة نصيب المدير من الارباح .
- ترغيب منشأة اخرى في شراء الشركة .
2. تخفيض الارباح بهدف :
- شراء اسهم الشركة في البورصة .
- تكوين احتياطيات سرية .
- التهرب من الضرائب .
3. تدعيم وتقوية المركز المالي على خلاف الحقيقة بهدف :
- سهولة الحصول على قروض .
- ترغيب المستثمرين الجدد في الإستثمار في الشركة .
- بيع الشركة بقيمة مرتفعة اذا ما تم البيع على اساس صافي قيمة الاصول التي تظهرها الميزانية .
الإطار العام لممارسات المحاسبة الابداعية :
اولا. الممارسات الخاصة بالايرادات:
1.التلاعب في توقيت الاعتراف بالايراد:
طبقا لمبادئ ومعايير المحاسبة يتم الاعتراف بالايراد أي اثباته وتسجيله بالدفاتر المحاسبية والقوائم المالية اذا ما تم اكتسابه وتحققه ، ويكتسب الايراد بصفة عامة بتسليم السلعة او تقديم الخدمة محل البيع للعميل ، ويتحقق الايراد بتحصيله او التأكد من تحصيله بدرجات كافية ، وقد تؤدي بعض الممارسات المحاسبية الخاطئة الى الاعتراف بالايراد في فترة محاسبية معينة على الرغم من عدم توافر شروط الاعتراف به ، ومن بين تلك الممارسات ما يلي :
أ. تسجيل ايرادات بالفترة المحاسبية المنتهية عن عمليات بيع ستتم في الفترة التالية .
وتقوم الشركة بذلك بهدف تضخيم ايرادات الفترة وارباحها كي تتفق مع ما قد اعلنته الشركة من توقعات في هذا الشأن ، ويتم ذلك بالتلاعب في تواريخ مستندات وسجلات شحن البضاعه المباعة خلال الفترة المحاسبية التالية كي تظهر على انه قد تم شحنها الى العملاء خلال الفترة المنتهية وبالتالي تسجيلها كايرادات عن هذه الفترة ، وقد يتضمن ذلك التلاعب في الساعة الداخلية لأجهزة الحاسب بتاخيرها الى تاريخ سابق كي يتم اصدار مستندات الشحن وفواتير البيع سابقة لتواريخ الشحن الفعلي .
ب. تسجيل ايرادات عن عمليات البيع الغير تامة وبضاعة الامانة .
- عمليات البيع غي التامة : تقوم الشركة بالاتفاق مع بعض العملاء على قيامهم بارسال اوامر شراء بكميات كبيرة دون التزامهم باستلام تلك البضاعة او تحملهم المسؤولية عنها ، وتقوم الشركات بتسجيل تلك البضاعه كمبيعات على الرغم من عدم تسليمها للعملاء واحيانا تقوم بشحنها لمخازن سرية وتسجل بمستندات الشحن انه قد تم شحن وتسليم البضاعة للعملاء .
- بضاعة الأمانة : قد تقوم الشركة بشحن كميات كبيرة من البضائع قبل نهاية الفترة المحاسبية الى وكلاء البيع وتسجيل تلك البضاعة كمبيعات على الرغم من انها مازالت عند طرف الوكلاء على سبيل الامانة ويحق للوكلاء اعادتها للشركة في وقت لاحق اذا لم يتم بيعها وبالتالي فانها مازالت مملوكة للشركة ولا يجب تسجيلها كمبيعات .
- تعديل شروط البيع الاصلية باتفاقات سرية : تقوم الشركات بابرام عقود بيع مع بعض العملاء وتسليمهم البضاعة وتسجيلها كمبيعات ، وفي الوقت ذاته يتم الاتفاق معى هؤلاء العملاء سرا على اعطائهم الحق في ترجيع البضاعه المستلمة او جزء منها في وقت لاحق او المفاوضه على تخفيض اسعار البيع المثبته بالعقود الاصلية .
ج. تضخيم المبيعات بايرادات خدمات ما بعد البيع وفوائد التمويل .
تقوم بعض الشركات المنتجة للسلع الرأسمالية او برامج الحاسب بابرام عقود بيع شامله مع عملائها تشمل بيع السلعة الرأسمالية وتقديم خدمات الصيانة لفترات قادمه فضلا عن تقسيط ثمن البيع مقابل فوائد .
ووفقا لمعايير المحاسبة فانه في الفترة المحاسبية التي تم خلالها البيع يجب على الشركة ان تعترف وتسجل في دفاترها كايرادات ، فقط جزء من اجمالي قيمة العقد يمثل ثمن البيع على اساس نقدي بينما يجب توزيع الايرادات المرتبطة بخدمات ما بعد البيع وفوائد التمويل على الفترات المحاسبية اللاحقة التي يتم فيها تقديم هذه الخدمات وتستحق فيها الاقساط ، وقد تقوم بعض الشركات بتسجيل اجمالي قيمة العقد كمبيعات في الفترة التي تم البيع خلالها دون فصل وتأجيل ايرادات الخدمات وفوائد التمويل للفترات اللاحقة ، ان التلاعب في تلك العقود لتضخيم ثمن البيع النقدي على حساب تخفيض قيمة ايرادات خدمات مابعد البيع وبالتالي الاعتراف بايراد اكبر قدر من اجمالي ايرادات العقد في الفترة المحاسبية التي تم البيع فيها وذلك على حساب تخفيض ايرادات الفترات المحاسبية التالية .
2. تسجيل الإيرادات باكثر من قيمتها عن طريق تخفيض او عدم احتساب مخصص للمردودات والمرتجعات المتوقعة من مبيعات الفترة المنتهية .
حيث تعطي بعض الشركات عادة لكبار العملاء الحق في رد البضاعة المباعة او استبدالها خلال فترة معينة ، وتقوم الشركة في نهاية كل فترة محاسبية بتكوين مخصص لقيمة هذه المردودات المتوقعه ، و احيانا تتقصد بعض الشركات التلاعب في تقدير قيمة المخصص اللازم .
ثانيا. الممارسات الخاصة بالمصروفات :
تتكبد الشركة في كل فترة محاسبية نفقات للحصول على سلع وخدمات من الغير ، فاذا ما استنفذت هذه السلع والخدمات في انشطة وعمليات الشركة خلال ذات الفترة فانه يتم تسجيلها كمصروفات ، اما اذا لم تستنفذ خلال الفترة فيتم تسجيلها في الميزانيه كأصول حتى يتم استنفاذها في الفترات اللاحقة .
وتتبع الشركات احيانا ممارسات محاسبية خاطئة للتلاعب بالمصروفات بغرض تخفيضها او تضخيمها ، ومن هذه الممارسات :
أ. رسملة وتأجيل المصروفات لفترات لاحقة .
تقوم بعض الشركات بالتلاعب في مصروفات الفترة بتسجيلها كأصول فيما يعرف برسملة المصروفات ويترتب على ذلك تضخيم ارباح الفترة الحالية على حساب تخفيض ارباح الفترات اللاحقة التي يتم خلالها استنفاذ هذه المصروفات ، ومن هذه الممارسات :
- تسجيل بعض المصروفات التشغيلية كمصروفات رأسمالية .
- اخفاء مستندات بعض المصروفات لتسجيلها في فترة لاحقة .
- رسملة تمويل بعض الاصول الثابتة على الرغم من عدم توفر شروط الرسملة .
- التلاعب في تسجيل استحقاق بعض المصروفات عن الفترة كمصروف الضرائب والتأمين .
- عدم استهلاك بعض المصروفات المؤجلة المرتبطة ببعض الاصول على الرغم من استهلاك الاصول ذاتها بالكامل او تخريدها .
- تحميل بعض المصروفات الخاصة بعقود اعمال منتهية خلال الفترة على عقود اخرى مازالت تحت التنفيذ ومسجلة كمخزون اعمال تحت التنفيذ .
ب. المبالغة في تقييم مخزون اخر الفترة .
قد تقوم الشركة بالتلاعب في اجراءات جرد وتقييم المخزون اخر الفترة بغرض تضخيم قيمة المخزون ، وتخفيض تكلفة البضاعة المباعة وبالتالي تضخيم الارباح على غير الحقيقة ، ويشمل ذلك ما يلي :
- عدم تخفيض كمية وقيمة المخزون بكمية وقيمة الفاقد والتالف من البضاعة .
- استلام بضاعة من الموردين في نهاية الفترة وجردها وتقييمها بالمخزون ، على الرغم من عدم تسجيلها بالدفاتر كمشتريات وعدم تسجيل الدائنية المستحقة للموردين مقابلها .
- اجراء تحويلات وهمية بين المخازن لتغطية العجز في كمية المخزون .
ج. التلاعب في تكوين واستخدام مخصصات الالتزامات المتوقعة .
تقوم الشركة في نهاية كل فترة محاسبية بتكوين مخصصات لمواجهة التزامات متوقعة، ونظرا لان هذه الالتزامات تكون غير محددة القيمة بصورة نهائية فانه يتم تكوين هذه المخصصات بقيمة تقديرية ومن امثلتها مخصص القضايا ، واذا تم تكوين هذه المخصصات فان أي مبالغ يتم انفاقها في الفترات التالية لسداد هذه الالتزامات يجب عدم تسجيلها كمصروفات وانما تسجل خصما من ارصدة هذه المخصصات .
وتقوم الشركات احيانا بالتلاعب في تكوين واستخدام هذه المخصصات بغرض التحكم في مستوى الارباح المحققة في كل فترة محاسبية بما يتناسب مع ما قد تعلنه من توقعات في هذا الشأن ، وذلك عن طريق المغالاة في تقدير قيمة المخصصات في الفترات المحاسبية التي تحقق ارباحا مرتفعة وبالتالي تخفيض ارباح الفترة على غير الحقيقة ثم تقوم الشركة بتخفيض قيمة هذه المخصصات في الفترات التي تحقق فيها ارباح اقل وتسجل هذا الانخفاض كأرباح وبالتالي ترفع مستوى الارباح في هذه الفترة على غير الحقيقة .
كما قد تقوم باستخدام المخصصات المكونة من غير الغرض الذي تم تكوينها من اجله وذلك باستخدامها لمواجهة التزامات محددة في تغطية مصروفات تشغيلية تخص الفترة الحالية وبالتالي تخفيض مصروفات الفترة الحالية وزيادة ارباحها على غير الحقيقة .
د. التلاعب في مخصص الديون المشكوك في تحصيلها .
قد يتم التلاعب في هذه المخصصات بتخفيضها بغرض تخفيض المصروفات المرتبطة بها وبالتالي زيادة ارباح الفترة على غير الحقيقة .
هـ. عدم تسجيل الانخفاض الدائم في قيمة الاصول الثابتة وغير الملموسة .
يتم تسجيل الاصول الثابتة والاصول الغير ملموسة بالتكلفة التاريخية فاذا ماحدث انخفاض في قيمة هذه الاصول نتيجة التقادم التكنولوجي او الانخفاض الكبير في قيمتها الانتاجية فانه يجب تخفيض قيمة هذه الاصول مقابل تسجيل خسارة بقيمة هذا الانخفاض وقد لا تقوم الشركات بذلك .
ثالثا. الممارسات الخاصة بعمليات الاندماج :
تترتب على عملية الاندماج عدة اجراءات محاسبية قد تقوم بعض الشركات بالتلاعب في هذه الاجراءات والعمليات وذلك من خلال :
التلاعب في تقييم اصول الشركة المندمجة .-
التلاعب في مخصصات الاندماج .-
تطبيق طريقة خاطئة للمحاسبة عن عملية الاندماج .-
- دمج نتائج الاعمال بالقوائم المالية قبل تاريخ الاندماج الفعلي .
رابعا. الممارسات الخاصة بالمعاملات الغير النقدية والمعاملات بشروط خاصة :
أ. المعاملات الغير نقدية :
تقوم احيانا الشركات بعمليات تبادل غير نقدية تقدم فيها سلع وخدمات مقابل الحصول على سلع وخدمات اخرى ، دون ان يتم سداد او تحصيل نقدية باجمالي قيمة السلع والخدمات محل التبادل ، وتتطلب معايير المحاسبة ان يتم تسجيل هذه المعاملات بالقيمة العادلة للسلع والخدمات محل التبادل فاذا لم تكن هذه السلع والخدمات متداولة في سوق معروف ومستقر فانه يكون من الصعب تحديد القيمة العادلة لهذه السلع والخدمات وهو ما قد يكون مجالا للتلاعب وذلك بالمغالاة في تقدير القيمة العادلة بغرض اظهار ارباحا عالية من عمليات التبادل على غير الحقيقة او لتخفيض الارباح تهربا من الضرائب .
ب. المعاملات بشروط خاصة :
تقوم احيانا بعض الشركات ببيع منتجاتها لبعض العملاء مقابل تعهدها بشراء سلع من هؤلاء العملاء بذات القيمة او قيمة اكبر وعند البيع يتم الاعتراف بالايراد فورا على الرغم من ان البيع كان معلقا على شرط قيام الشركة بالشراء من العميل وبالتالي لم يكن الايراد قد تحقق وقت البيع ، ومن ثم فقد تم تضخيم الايرادات على غير الحقيقة
خامسا. الممارسات الخاصة بالمدفوعات للحصول على اعمال :
يلاحظ قيام المسؤولين ببعض الشركات بدفع رشاوي لبعض الجهات لتسهيل حصولها على عقود توريد او اعمال او امتيازات ، ويتم تسجيل تلك المدفوعات تحت مسميات مختلفة مثل الخدمات الاستشارية ، خدمات مقاولي الباطن ، ويتضمن ذلك ايضا تزوير مستندات لإثبات الحصول على هذه الخدمات الوهمية .
سادسا. ممارسات وتلاعبات من خلال تكوين شركات ذات غرض خاص :
أ. تحويل الاصول المالية غير الجيدة الى الشركات ذات الغرض الخاص .
قد تقوم الشركات بتحويل جزء من محفظة القروض والسلفيات لديها يمثل القروض الغير جيدة الى هذه الشركات مقابل مبالغ نقدية ، وحيث ان هذه الشركات لم تكن مملوكة للشركة الأم فعندها لن تدمجها في ميزانيتها المجمعة ، كما لم تظهر ميزانية الشركة اية التزامات عرضية مرتبطة بالاصول المحولة وذلك على الرغم من ان الاتفاق قد يقضي بالتزامها بتحمل خسائر القروض التي لا يتم تحصيلها بصفة نهائية .
ب. تحويل بعض الالتزامات الى الشركة ذات الغرض الخاص لإخفائها من ميزانية الشركة الأم ، او لتحسين التدفقات النقدية .
ج. استخدام الشركات ذات الغرض الخاص في تقاضي عمولات وتحقيق ارباح غير مشروعة .
سابعا. الممارسات الخاصة بالافصاح :
يعتبر الافصاح متمما للقوائم المالية ، حيث يعرض السياسات المحاسبية التي اتبعتها الشركة في اعداد القوائم المالية ، مع التوضيح عن الارقام الاجمالية والمعاملات ذات الطبيعة الخاصة وغيرها من الاحداث التي تؤثر على قوائم الشركة ، ولذا تهتم المعايير المحاسبية وقوانين سوق المال بوضع حدا ادنى لمتطلبات الافصاح بالقوائم المالية .
ويلاحظ ان بعض الشركات لا تلتزم بمتطلبات الافصاح اما نتيجة لنقص الوعي او لتعمد اخفاء بعض الحقائق عن المستثمرين والدائنين ، ويشمل ذلك ما يلي :
- عدم كفاية الافصاح بتقرير مجلس الادارة .
- عدم كفاية الافصاح عن المعاملات مع الاطراف ذوي العلاقة .
- التلاعب في اعلان نتائج الاعمال بالاصدارات الصحفية قبل نشر القوائم المالية .
أ. عدم كفاية الافصاح بتقرير مجلس الادارة :
تتطلب قوانين وقواعد التداول في البورصة ان تقدم الشركة تقريرا من مجلس الادارة يستعرض فيه الموقف المالي والتشغيلي للشركة وسياساتها المستقبلية والمخاطر المحيطة بانشطتها ، فمثلا في حال لم تفصح احدى الشركات والتي تتولى ادارة مجموعة من المدارس نيابة عن الجهات المالكة على انها لم تقم بتحصيل جزءا كبيرا من ايراداتها وانما قامت بتحصيله الجهة المالكة للمدارس وقامت بانفاقه لسداد اجور المدرسين والتكاليف التشغيلية الاخرى طبقا للعقود المبرمة بينهما ، وعلى الرغم من انه قد تم الاعتراف بالايرادات والمصروفات بقائمة الدخل طبقا للمعايير المحاسبية الا ان ذلك لم يكن كافيا لبيان الاتفاق بين الشركة والجهة المالكة للمدارس على كيفية ادارة الايرادات والمصروفات على النحو السابق .
ب. كيفية الافصاح عن المعاملات مع الاطراف ذوي العلاقة :
تتطلب المعايير ان تفصح الشركة عن معاملاتها مع جميع الاطراف سواء من مجلس الادارة او المديرين التنفيذيين او غيرهم ، وان عدم كفاية الافصاح عن تلك المعاملات قد يكون مؤشرا على وجود ضعف في نظم الرقابة الداخلية .
ففي بعض الاحيان تقوم ادارة الشركة بتنفيذ معاملات بقيم غير عادلة بين الشركة وشركات خاصة بهم او شركات اقاربهم وحققوا من خلال تلك المعاملات منافع خاصة على حساب الشركة والمساهمين بها .
ج. التلاعب في اعلان نتائج الاعمال بالاصدارات الصحفية قبل نشر القوائم المالية :
تقوم بعض الشركات باصدار بيانات صحفية في نهاية كل فترة محاسبية لاعلان نتائج اعمالها وذلك قبل نشر القوائم المالية وفي هذه البيانات الصحفية يتم الاعلان عن مسميات للربح مختلفة عن مسميات المحددة بمعايير المحاسبة مثل صافي الربح قبل المصروفات غير العادية وقد يترتب على ذلك التباس لدى مستخدمي القوائم فالفرق بين قيمة الارباح المعلنة بهذه التسميات وصافي الربح الطبيعي قد يكون جوهريا ، فمثلا :
اعلنت احدى الشركات في بيان صحفي لها عن صافي الربح قبل المصروفات غير العادية ، ولم تعلن ان هذا الربح يتضمن بند الايرادات غير العادية بمبلغ كبير ، مما قد يوحي بان الشركة قد حققت ارباحا من نشاطها تفوق توقعات المحللين .
الاتجاهات والأساليب الحديثة لكشف ممارسات المحاسبة الإبداعية والحد منها .
لا شك ان مكافحة ممارسات المحاسبة الإبداعية تعتبر من الأمور الصعبة والمعقدة ، ولهذا فإن على المهتمين في هذا المجال السعي باستمرار لمعرفة التطورات الخاصة بالمحاسبة الإبداعية وذلك لكشف تلك الممارسات ومن ثم محاولة الحد منها ، وفيما يلي عرض أهم الاتجاهات والوسائل والأساليب الحديثة المستخدمة للكشف عن ممارسات المحاسبة الإبداعية والحد منها وذلك كالآتي :-
(1) ظهرت فكرة لجان المراجعة في الولايات المتحدة بعد الهزات المالية العنيفة الناتجة عن التلاعب في التقارير المالية ، والتي أسفرت عن قيام كل من بورصة نيويورك (NYSE) وهيئة سوق المال الأمريكية (SEC) بالتوصية بضرورة إنشاء لجنة بالشركات المسجلة بها مكونة من عدد من الأعضاء غير التنفيذيين تكون مهمتها تعيين المراجع الخارجي وتحديد أتعابه وذلك كمحاولة لزيادة استقلاليته عند إبداء الرأي في القوائم المالية التي تصدرها الشركات ، ولهذا الأمر فقد أوصى المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين (AICPA) عام 1967م جميع الشركات سواء المسجلة في البورصة أو العامة بضرورة إنشاء لجنة للمراجعة ، وفي عام 1972م أصدرت هيئة سوق المال الأمريكية (SEC) توصيات بإلزام الشركات بإنشاء لجنة للمراجعة ، وفي عام 1978 ألزمت بورصة نيويورك جميع الشركات المسجلة لديها بضرورة تكوين لجان مراجعة .
(2)بعد الانهيارات الاقتصادية والأزمات المالية التي تعرضت لها العديد من اقتصاديات دول شرق آسيا وأمريكا اللاتينية وروسيا في أواخر القرن العشرين والانهيارات المالية في العديد من أسواق العالم ، وكذلك في ظل انفتاح أسواق المال العالمية وعولمة الأسواق والاعتماد على شركات القطاع الخاص لزيادة معدلات النمو الاقتصادي للعديد من دول العالم والتوسع الهائل في حجم تلك الشركات أصبحت هنالك حاجة ماسة الى وضع أسس ومعايير أخلاقية مهنية جديدة ، وقد أطلق على تلك المعايير والأسس الأخلاقية ما يعرف الآن بمفهوم حوكمة الشركات CORPORATE GOVERNANCE وذلك للحد من ظواهر المحاسبة الإبداعية والأضرار التي قد تنشأ من وجودها وذلك لعدم وجود الشفافية اللازمة والتي من شأنها رفع مستوى الاقتصاديات العالمية والمحلية .
(3)خفض مجال اختيار البدائل والمعالجات المحاسبية عن طريق تقليل من عدد البدائل والمعالجات المحاسبية المتاحة أو تحديد الظروف التي يمكن أن تستخدم فيها كل معالجة ، ولهذا الأمر فإن لجنة معايير المحاسبة الدولية وفي تعديلاتها الأخيرة فإنها قد ألغت في معاييرها المعالجة البديلة ، ووضعت معالجة قياسية في اغلب معاييرها .
وبتخفيض البدائل فإن ذلك سيؤدي الى أن الشركة التي ستختار معالجة محاسبية معينة تنتج من خلالها صورتها المرغوب فيها في عام ستجبر فيما بعد على استخدام نفس المعالجة في الظروف المستقبلية الشبيهة تكون فيها النتيجة أقل إرضاء.
(4) الحد من سوء استخدام بعض السياسات المحاسبية ، ويتم ذلك عن طريق ما يلي :
أ - سن قواعد تقلل من استخدام بعض السياسات المحاسبية أو حتى إلغاؤها ، وفي هذا المجال فإنه عندما اتجه بعض محاسبوا الشركات البريطانية للاستعانة بجزئية " بند الطوارئ " لحسابات الخسارة والربح في البنود التي يرغبون في تجنب تضمينها ربح التشغيل، ولهذا الأمر فقد رأت هيئة المعايير المحاسبية البريطانية إلغاء " بند الطوارئ " بشكل نهائي حتى لا تستغل بشكل خاطئ .
ب - أما الطريقة الأخرى فهي عن طريق تفعيل فرضية " الثبات " ، ويقصد بالثبات هنا هو الثبات في استخدام السياسات المحاسبية المتبعة من قبل معدي البيانات المالية ، وهذا يعني انه متى ما اختارت أي شركة ما سياسة محاسبية تناسبها في أحد الأعوام فيجب عليها الاستمرار في تطبيقها في الأعوام اللاحقة والتي ربما قد لا تناسبها تلك السياسات كما كانت ، وهنا تجدر الإشارة الى ان لايعني انه من غير المسموح تغيير السياسات المحاسبية ، لكن المقصود هو عدم تغيير تلك السياسات إلا في حال الضرورة القصوى وشريطة الإفصاح عن التأثيرات المالية الناتجة على تغيير تلك السياسات .
(5)أما الوسيلة الأهم والأقوى فهي يقظة وكفاءة المراجعين والمراقبين ولجان المراجعة في اكتشاف ممارسات المحاسبة الإبداعية التي يتبعها البعض ، ويتم هذا الأمر عم طريق اختيار مكاتب التدقيق ذات الكفاءة والمصداقية العالية ، حيث ان المراجع الكفؤ والمتمكن يقوم على تصميم إجراءات المراجعة للحصول على تأكيد معقول عن التحريفات الناشئة عن المحاسبة الإبداعية التي يتم اكتشافها ، والتي تعتبر جوهرية للقوائم المالية الواحدة .
(6)تنمية الثقافة المحاسبية بين المستثمرين والمهتمين ومستخدمي المعلومات المالية على مختلف أطيافهم ، ويتم هذا الأمر عن طريق أما التثقيف الذاتي الذي يقوم به بعض المستثمرين أو مستخدمي المعلومات المالية بغرض رفع مستواهم المحاسبي، أو عن طريق الجهات المعنية بسلامة وشفافية القوائم المالية وما يرد بها من معلومات سواء كانت تلك الجهات حكومية أو من القطاع الخاص ، وتتم عملية التثقيف عن طريق عرض برامج محاسبية تثقيفية وتعليمية أو إرسال رسائل توضيحية أو عقد حلقات نقاشية لمستخدمي المعلومات المالية تشرح الممارسات الإبداعية التي تمارسها بعض الشركات وأهم التطورات في مجال المراجعة والمحاسبة .
(7)تفعيل التنظيم المهني لمهنة المحاسبة والمراجعة ووضع ميثاق السلوك المهني وتشكيل لجنة الأخلاق المهني التي من أهم وظائفها وضع قواعد السلوك التي يجب ان يلتزم بها المحاسب والمراجع المعتمد .
وبشكل عام فالخلاصة الى ان المراجع الكفؤ يسعى عادة للحصول على أدلة إثبات كافية ومناسبة تثبت انه لم تحدث تحريفات أو أخطاء ، وهنا لابد من الإشارة الى نقطة مهمة وهي انه ونتيجة للقيود الكامنة في عملية المراجعة فإنه توجد مخاطر لا يمكن تجنبها في عدم اكتشاف التحريفات الجوهرية في القوائم المالية نتيجة للممارسات المحاسبة الإبداعية ، فمن الممكن ان يتم اكتشاف تحريفات وتجاوزات بالبيانات المالية للفترة التي يغطيها تقرير المراجع إلا ان هذا الأمر لا يعني فشل المراجع
adminمؤسس المنتدى 
- عدد المساهمات : 297
نقاط : 710
السٌّمعَة : 12
تاريخ التسجيل : 06/01/2012 -
midoo77منتدى شباب المحاسبين 
- عدد المساهمات : 5
نقاط : 5
السٌّمعَة : 5
تاريخ التسجيل : 29/04/2012
رد: المحاسبة الابداعية
admin الثلاثاء 22 مايو 2012, 1:49 pm
midoo77 كتب:لك مني كل الشكر
نورت الموضوع واهلا وسهلا بك معنا بالمنتدى
adminمؤسس المنتدى - عدد المساهمات : 297
نقاط : 710
السٌّمعَة : 12
تاريخ التسجيل : 06/01/2012 -
مواضيع مماثلة» المحاسبة ببساطة للجدد عالم المحاسبة
» المحاسبة فى المنشأت ذات الفروع - ملف ممتاز
» اسئلة لشباب المحاسبة
» المحاسبة فى شركات البترول
» مكتبة المحاسبة المالية الإلكترونية
» المحاسبة فى المنشأت ذات الفروع - ملف ممتاز
» اسئلة لشباب المحاسبة
» المحاسبة فى شركات البترول
» مكتبة المحاسبة المالية الإلكترونية
صفحة 1 من اصل 1
صلاحيات هذا المنتدى:
لاتستطيع الرد على المواضيع في هذا المنتدى